Если основное средство подлежит госрегистрации, то его учитывают на специальном субсчете, открытом к счету 01. Поэтому, купив основное средство, фирма должна определить, нуждается оно в госрегистрации или нет.
По ст. 164 Гражданского кодекса регистрации подлежат сделки с землей и недвижимостью, а также определенными видами движимого имущества.
Недвижимость — это те объекты, которые прочно связаны с землей. Переместить такие объекты без ущерба для них невозможно (например, водные объекты, лес, многолетние насаждения, здания, сооружения и т.д.). Например, недвижимостью считается ангар. Он прочно связан с землей, и переместить ангар без ущерба для него невозможно. Если ангар разбирается, то он утрачивает свое назначение. Как только ангар устанавливают на новом месте, он вновь становится недвижимостью.
А вот бытовка на колесах или железнодорожный вагон не имеют связи с землей, и их перемещение не может причинить ущерб их назначению.
Из этого правила есть исключения. По Гражданскому кодексу к недвижимости также относят:
— воздушные и морские суда;
— суда внутреннего плавания;
— космические объекты;
— предприятие как имущественный комплекс в целом.
Некоторые основные средства, которые не считаются недвижимостью, также должны пройти госрегистрацию. Это отдельные виды оборудования (например, технологическое оборудование для производства этилового спирта или алкогольной продукции) и транспортные средства. Так, регистрацию должны пройти:
— автомототранспортные средства с рабочим объемом двигателя более 50 куб. см и максимальной скоростью более 50 км/ч;
— тракторы;
— самоходные дорожно-строительные и другие машины, а также прицепы к ним.
Регистрацией автомототранспортных средств, предназначенных для движения по автомобильным дорогам, занимаются подразделения ГИБДД. Тракторы, самоходные дорожно-строительные машины и прицепы к ним регистрируют территориальные отделения Гостехнадзора. До тех пор пока основное средство не прошло государственную регистрацию, оно может учитываться либо на счете 08, либо на отдельном субсчете «Основные средства, не прошедшие госрегистрацию» счета 01. После регистрации его включают в состав основных средств и учитывают в обычном порядке.
Пример. В декабре отчетного года ЗАО «Актив» приобрело легковой автомобиль ВАЗ-21099. Стоимость автомобиля — 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.).
Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:
Дебет 08-4 Кредит 60
— 100 000 руб. (118 000 — 18 000) — учтены расходы по покупке автомобиля (без НДС);
Дебет 19-1 Кредит 60
— 18 000 руб. — учтена сумма НДС по автомобилю (согласно счету-фактуре продавца);
Дебет 60 Кредит 51
— 118 000 руб. — оплачен счет продавца;
Дебет 01, субсчет «Основные средства, не прошедшие госрегистрацию», Кредит 08-4
— 100 000 руб. — автомобиль учтен на отдельном субсчете;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19-1
— 18 000 руб. — произведен налоговый вычет по НДС. За регистрацию автомобиля в ГИБДД (проведение технического осмотра, получение свидетельства о регистрации транспортного средства и номерных знаков) было заплачено 700 руб. Эту сумму бухгалтер «Актива» должен отразить записями:
Дебет 71 Кредит 50
— 700 руб. — выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты регистрационных сборов;
Дебет 01, субсчет «Основные средства, не прошедшие госрегистрацию», Кредит 71
— 700 руб. — плата за регистрацию учтена в балансовой стоимости автомобиля (на основании авансового отчета подотчетного лица);
Дебет 01, субсчет «Транспортные средства»,
Кредит 01, субсчет «Основные средства, не прошедшие госрегистрацию»
— 100 700 руб. (100 000 + 700) — автомобиль зачислен в состав основных средств. Первоначальную стоимость автомобиля (100 700 руб.) указывают по строке 120 баланса «Актива» за отчетный год.
Как учесть купленные основные средства
стоимостью до 20 000 рублей
Основные средства, первоначальная стоимость которых не превышает 20 000 руб. (без НДС), можно учитывать в составе МПЗ и списывать на затраты сразу после их передачи в эксплуатацию. Поэтому в балансе их стоимость отражают при одном условии — если они находятся на складе фирмы и не используются. В противном случае такие объекты в бухгалтерском балансе не указывают.
Пример. В декабре отчетного года ООО «Пассив» купило сейф для хранения денег. Стоимость сейфа 5900 руб. (в том числе НДС — 900 руб.). Расходы по его установке составили 1180 руб. (в том числе НДС — 180 руб.).
Бухгалтер «Пассива» сделал проводки:
Дебет 10-9 Кредит 60
— 5000 руб. (5900 — 900) — отражены затраты на покупку сейфа;
Дебет 19-3 Кредит 60
— 900 руб. — учтен НДС по купленному сейфу;
Дебет 26 (44) Кредит 60
— 1000 руб. (1180 — 180) — отражены затраты на установку сейфа;
Дебет 19-3 Кредит 60
— 180 руб. — учтен НДС по затратам на установку сейфа;
Дебет 26 (44) Кредит 10-9
— 5000 руб. — списана на затраты стоимость сейфа;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19-3
— 1080 руб. (900 + 180) — НДС принят к вычету;
Дебет 60 Кредит 51
— 7080 руб. (5900 + 1180) — оплачены сейф и затраты по его установке.
В балансе «Пассива» за отчетный год стоимость сейфа не отражают.
Как учесть купленные подержанные основные средства
Если ваша фирма купила основное средство уже бывшее в эксплуатации (например, подержанный автомобиль), определите его первоначальную стоимость также исходя из договорной цены покупки и затрат, связанных с приобретением.
Приобретение подержанных основных средств в учете отражают так же, как обычную покупку таких объектов.
Сумму амортизации, начисленную по объекту основных средств прежним владельцем, при его оприходовании не учитывают. Однако сведения о том, как долго прежний владелец использовал это основное средство, будут вам полезны при начислении на него амортизации.
Как выгоднее учесть купленное основное средство
Единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на едином фундаменте или имеют общее управление, учитывают как отдельный объект основных средств. Поясним сказанное на примере.
Пример. В декабре отчетного года ЗАО «Актив» приобрело персональный компьютер. В счете была обозначена стоимость составных частей компьютера:
— системный блок — 24 780 руб. (в том числе НДС — 3780 руб.);
— монитор — 4130 руб. (в том числе НДС — 630 руб.);
— клавиатура — 295 руб. (в том числе НДС — 45 руб.);
— мышь — 177 руб. (в том числе НДС — 27 руб.).
Итого стоимость компьютера — 29 382 руб. (в том числе НДС — 4482 руб.).
Согласно учетной политике, лимит стоимости основных средств равен 20 000 руб.
Составные части компьютера (системный блок, монитор, клавиатура, мышь) могут функционировать только в составе единого комплекса. Поэтому бухгалтер «Актива» должен их учесть как один инвентарный объект.
Эту операцию отражают записями:
Дебет 08-4 Кредит 60
— 24 900 руб. (29 382 — 4482) — оприходован компьютер на балансе организации (по стоимости составных частей без НДС);
Дебет 19-1 Кредит 60
— 4482 руб. — учтена сумма НДС согласно счету-фактуре продавца;
Дебет 60 Кредит 51
— 29 382 руб. — оплачен счет продавца.
Доставку компьютера (295 руб., в том числе НДС — 45 руб.) «Актив» дополнительно оплатил наличными из кассы через подотчетное лицо:
Дебет 71 Кредит 50
— 295 руб. — выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты доставки компьютера;
Дебет 08-4 Кредит 71
— 250 руб. (295 — 45) — плата за доставку учтена в балансовой стоимости компьютера (на основании авансового отчета подотчетного лица);
Дебет 19-1 Кредит 71
— 45 руб. — учтен НДС по расходам на доставку (на основании счета-фактуры транспортной организации).
Когда компьютер ввели в эксплуатацию, бухгалтер «Актива» сделал проводки:
Дебет 01 Кредит 08-4
— 25 150 руб. (24 900 + 250) — компьютер зачислен в состав основных средств;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19-1
— 4527 руб. (4482 + 45) — произведен налоговый вычет НДС.
В балансе «Актива» за отчетный год по строке 120 будет указана первоначальная стоимость компьютера в сумме 25 150 руб.
Учитывать разные части основного средства как единый инвентарный объект зачастую неудобно, да и невыгодно фирме. Дело в том, что у организации нет возможности включить стоимость купленного имущества в расходы единовременно. Так, различные части компьютера могут стоить не больше 20 000 руб. Однако если стоимость всего компьютера превысит эту сумму, то их отражают как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в составе амортизируемого имущества.
Из этой ситуации есть выход. Согласно ПБУ «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), при наличии у одного объекта «нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект» (п. 6).
Поэтому, чтобы учесть разные части основного средства как отдельные объекты, нужно лишь установить разные сроки их полезного использования.
Срок полезного использования того или иного основного средства фирма устанавливает самостоятельно. Примерные сроки приведены в Постановлении Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».
Пример. В декабре отчетного года ЗАО «Актив» приобрело компьютер стоимостью 23 600 руб. (в том числе НДС — 3600 руб.) и принтер стоимостью 5900 руб. (в том числе НДС — 900 руб.).
Срок полезного использования компьютера был установлен в 24 месяца, а принтера — в 36 месяцев.
При оприходовании техники бухгалтер «Актива» должен сделать записи:
Дебет 10-9 Кредит 60
— 20 000 руб. (23 600 — 3600) — оприходован компьютер;
Дебет 19-3 Кредит 60
— 3600 руб. — учтен НДС по компьютеру;
Дебет 10-9 Кредит 60
— 5000 руб. (5900 — 900) — оприходован принтер;
Дебет 19-3 Кредит 60
— 900 руб. — учтен НДС по принтеру;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19-3
— 4500 руб. (3600 + 900) — принят к налоговому вычету НДС по компьютеру и принтеру;
Дебет 60 Кредит 51
— 29 500 руб. (23 600 + 5900) — перечислены деньги за компьютер и принтер;
Дебет 26 (44) Кредит 10-9
— 20 000 руб. — компьютер введен в эксплуатацию;
Дебет 26 (44) Кредит 10-9
— 5000 руб. — принтер введен в эксплуатацию. Поскольку компьютер и принтер учтены как материалы, бухгалтер оформил на них приходные ордера по форме N М-4 (утв. Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а).
Отпуск техники в производство оформлен требованием-накладной по форме N М-11, утвержденной тем же Постановлением Госкомстата.
Амортизацию по этому имуществу не начисляют, и его стоимость в бухгалтерском балансе не отражают.
Как видно из примера, такой вариант более выгоден фирме. Во-первых, стоимость основных средств будет включена в расходы единовременно. Во-вторых, бухгалтеру не придется начислять по ним амортизацию. И в-третьих, фирма не будет переплачивать налог на имущество.
Вклад основных средств в уставный капитал
Если ваша фирма получила основное средство в качестве вклада в уставный капитал, вы должны учесть его на балансе по стоимости, согласованной между учредителями.
В акционерном обществе цену основного средства должен подтвердить независимый оценщик. В обществе с ограниченной ответственностью его привлекают, если основное средство стоит дороже 20 000 руб.
Обратите внимание: передающая сторона обязана восстановить и заплатить в бюджет ранее принятый к вычету НДС по основному средству пропорционально его остаточной стоимости. Принимающая сторона должна учесть этот НДС, а затем может принять его к вычету (п. 3 ст. 170 НК РФ).
Пример. В отчетном году ЗАО «Актив» (учредитель) передало ООО «Пассив» оборудование в качестве вклада в уставный капитал. Его согласованная и подтвержденная оценщиком стоимость равна 500 000 руб. (без учета НДС). Остаточная балансовая стоимость оборудования в учете «Актива» составляет 550 000 руб. На нее приходится НДС в сумме 99 000 руб. Расходы по доставке оборудования составили 11 800 руб. (в том числе НДС — 1800 руб.). Бухгалтер «Пассива» сделал в учете проводки:
Дебет 75-1 Кредит 80
— 599 000 руб. (500 000 + 99 000) — отражена задолженность «Актива» по вкладу в уставный капитал;
Дебет 08-4 Кредит 75-1
— 500 000 руб. — принято к учету полученное оборудование;
Дебет 19 Кредит 75-1
— 99 000 руб. — учтен НДС по оборудованию;
Дебет 08-4 Кредит 60
— 10 000 руб. (11 800 — 1800) — отражены транспортные расходы;
Дебет 19-1 Кредит 60
— 1800 руб. — учтен НДС по транспортным расходам;
Дебет 01 Кредит 08-4
— 510 000 руб. (500 000 + 10 000) — оборудование введено в эксплуатацию;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19
— 100 800 руб. (99 000 + 1800) — принят к вычету НДС. В балансе «Пассива» за отчетный год по строке 120 указана стоимость оборудования в сумме 510 000 руб. за вычетом начисленной по нему амортизации.
Поступление основных средств безвозмездно
Если ваша фирма получила основные средства безвозмездно, то их стоимость определите исходя из рыночной цены на подобное имущество.
В налоговом учете стоимость основного средства, полученного безвозмездно, не может быть меньше его остаточной стоимости по данным передающей стороны (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Однако имейте в виду: безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 500 руб. между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ).
Таким образом, безвозмездно получить основные средства ваша организация может только от физических лиц, некоммерческих организаций, а также государственных и муниципальных органов.
Сумму НДС по такому основному средству, уплаченную передающей стороной, к налоговому вычету не принимают. Она увеличивает его первоначальную стоимость.
Стоимость основных средств, полученных безвозмездно, отражают проводкой:
Дебет 08-4 Кредит 98-2
— получены основные средства безвозмездно.
При вводе основных средств в эксплуатацию сделайте запись:
Дебет 01 Кредит 08-4
— основные средства введены в эксплуатацию.
Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от другой организации или физического лица, облагают налогом на прибыль. Налог нужно заплатить по итогам того периода, когда основные средства были оприходованы.
Исключение составляют ценности, полученные фирмой от физического лица или организации, которая имеет долю в уставном капитале вашего предприятия не менее 50%. При этом полученное имущество не облагают налогом на прибыль, только если оно не будет передано третьим лицам в течение года со дня его получения.
Пример. В марте отчетного года ЗАО «Актив» получило безвозмездно от органа местного самоуправления технологическое оборудование. Его рыночная цена составила 360 000 руб. (в том числе НДС). Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:
Дебет 08-4 Кредит 98-2
— 360 000 руб. — оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;
Дебет 01 Кредит 08-4
— 360 000 руб. — оборудование введено в эксплуатацию. В балансе «Актива» за I квартал отчетного года по строке 120 должна быть отражена первоначальная стоимость оборудования в сумме 360 000 руб. При исчислении налога на прибыль за I квартал стоимость оборудования (360 000 руб.) учитывают в составе внереализационных доходов.
Если остаточная стоимость основного средства больше, чем его рыночная цена, то в налоговом учете его отражают по остаточной, а в бухгалтерском — по рыночной стоимости. Следовательно, стоимость такого имущества в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться, и вам придется вести дополнительные регистры налогового учета.
Чтобы избежать лишней работы, в этой ситуации можно посоветовать подобрать такую рыночную цену, которая будет соответствовать остаточной стоимости основного средства.
Стоимость основного средства, учтенную в составе доходов будущих периодов, вы должны списать по мере начисления амортизации. Эту операцию отразите записями:
Дебет 20 (23, 44…) Кредит 02
— начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству;
Дебет 98-2 Кредит 91-1
— соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
Стоимость безвозмездно полученных ценностей для целей налогообложения повторно не учитывается.
Создание основного средства силами самой фирмы
Основное средство может быть построено. Есть два способа строительства:
— подрядный (если работы проводят сторонние организации — подрядчики);
— хозяйственный (если фирма ведет строительство самостоятельно).
В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств, построенных любым из этих способов, складывается из всех затрат на их строительство и ввод в эксплуатацию (расходы на покупку материалов, приобретение и монтаж оборудования, оплату труда рабочих и т.д.).
Это же правило применяется и в налоговом учете, но только при одном условии — строительство ведется подрядным способом (п. 1 ст. 257 НК РФ).
После того как работы будут завершены, оформляют акт с указанием сметной стоимости строительства. На основании такого акта вы должны сделать проводки:
Дебет 08-3 Кредит 60
— отражена стоимость строительных работ;
Дебет 19-1 Кредит 60
— отражена сумма НДС, указанная в счете-фактуре подрядной организации.
Пример. В отчетном году ЗАО «Актив» начало строительство административного здания. Строительство ведется подрядным способом. Стоимость всех работ составила 2 360 000 руб. (в том числе НДС — 360 000 руб.).
Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки (после оформления акта):
Дебет 08-3 Кредит 60
— 2 000 000 руб. (2 360 000 — 360 000) — учтена стоимость строительных работ;
Дебет 19-1 Кредит 60
— 360 000 руб. — учтена сумма НДС, указанная в счете-фактуре подрядной организации.
Дебет 01, субсчет «Основные средства, не прошедшие госрегистрацию», Кредит 08-3
— 2 000 000 руб. — учтено построенное здание после его ввода в эксплуатацию.
После государственной регистрации здания бухгалтер должен сделать проводки:
Дебет 01, субсчет «Здания и сооружения»,
Кредит 01, субсчет «Основные средства, не прошедшие госрегистрацию»
— 2 000 000 руб. — построенный объект зачислен в состав основных средств;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19-1
— 360 000 руб. — принят к вычету НДС;
Дебет 60 Кредит 51
— 2 360 000 руб. — оплачены расходы по строительству.
В балансе «Актива» за отчетный год стоимость здания (2 000 000 руб.) будет отражена по строке 120 баланса.
При хозяйственном способе строительные работы фирма проводит самостоятельно (то есть не привлекая подрядчиков). В этом случае все затраты, связанные со строительством (стоимость строительных материалов, амортизация основных средств, используемых для строительства, заработная плата рабочих и т.п.), также учитываются по дебету счета 08.
В учете это отражают так:
Дебет 08-3 Кредит 10 (02, 70, 69…)
— отражены затраты на строительные работы, выполненные собственными силами.
Стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления организации облагают НДС. При этом сумма налога, начисленная при выполнении работ, подлежит вычету только при условии, что:
— построен объект производственного назначения;
— сумма НДС перечислена в бюджет.
Пример. В июле отчетного года «Актив» начал строить склад. Строительство ведется хозспособом.
Затраты по строительству составили 1 190 000 руб., в том числе:
— стоимость материалов — 590 000 руб. (в том числе НДС — 90 000 руб.);
— зарплата строительных рабочих (с учетом ЕСН и взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний) — 400 000 руб.;
— амортизация строительных машин и оборудования — 200 000 руб. Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:
Дебет 10 Кредит 60
— 500 000 руб. (590 000 — 90 000) — оприходованы материалы для строительства;
Дебет 19-1 Кредит 60
— 90 000 руб. — учтен НДС по оприходованным материалам;
Дебет 60 Кредит 51
— 590 000 руб. — оплачены материалы;
Дебет 08-3 Кредит 10
— 500 000 руб. — списаны материалы на строительство;
Дебет 08 Кредит 70, 69, 68
— 400 000 руб. — начислены зарплата, ЕСН и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;
Дебет 08-3 Кредит 02
— 200 000 руб. — начислена амортизация по строительному оборудованию.
В сентябре склад был введен в эксплуатацию. Бухгалтер «Актива» должен сделать проводку:
Дебет 01 Кредит 08-3
— 1 100 000 руб. (500 000 + 400 000 + 200 000) — склад введен в эксплуатацию.
Стоимость склада (1 100 000 руб.) бухгалтер «Актива» должен отразить в строке 120 баланса за 9 месяцев отчетного года.
Обратите внимание: если строительство ведется хозяйственным способом, то стоимость основного средства отражают в налоговом учете в том же порядке, что и стоимость готовой продукции на складе (абз. 9 п. 1 ст. 257 НК РФ).
Порядок расчета стоимости готовой продукции на складе содержится в п. 2 ст. 319 НК РФ. Согласно этой статье, в стоимость готовой продукции включают только прямые расходы. К таким расходам, в частности, можно отнести:
— материальные затраты (расходы на покупку сырья и материалов, инструментов и инвентаря, полуфабрикатов и т.д.);
— расходы на оплату труда строительных рабочих;
— расходы на оплату ЕСН с зарплаты строительных рабочих;
— амортизацию по строительным машинам и оборудованию.
Конкретный перечень прямых расходов вы можете установить в учетной политике фирмы (ст. 318 НК РФ). Все остальные расходы считают косвенными.