Все разработки по НИОКР фирма должна разделить на две категории:
— разработки, по которым получены патент или свидетельство;
— разработки, по которым свидетельства и патенты отсутствуют.
В первом случае разработки учитывают на счете 04 как нематериальные активы. Во втором случае новые изобретения также учитывают на счете 04, но в качестве расходов на НИОКР.
После того как работы по созданию той или иной разработки будут завершены и вы передадите ее в производство, надо сделать проводку:
Дебет 04 Кредит 08-8
— учтены затраты на НИОКР.
Такую запись можно сделать, если фирма использует новую разработку для производственных или управленческих нужд. Во всех остальных случаях затраты на НИОКР относят к внереализационным расходам.
Как начислить амортизацию по нематериальным активам
По строке 110 баланса нематериальные активы отражаются по фактической стоимости за вычетом начисленной амортизации.
При принятии НМА к учету фирма устанавливает срок его полезного использования. Срок полезного использования — период, в течение которого фирма предполагает использовать актив с целью получения экономической выгоды, определяется он в месяцах. Все НМА подразделяются на две группы — с определенным и неопределенным сроком полезного использования.
Фирма может менять срок службы и метод начисления амортизации нематериального актива. Ежегодно компания должна проверять, насколько актуален срок службы актива.
Если срок изменится, то компания должна пересмотреть его на предмет увеличения или уменьшения. Корректировки, которые возникнут в связи с этим, нужно отразить в бухгалтерской отчетности на начало отчетного года (п. 27 ПБУ 14/2007).
Стоимость всех НМА погашается путем начисления амортизации. Амортизация начисляется только по НМА коммерческих организаций с определенным сроком полезного использования. НМА некоммерческих организаций и с неопределенным сроком полезного использования амортизации не подлежат. Амортизация начисляется ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем, когда актив был принят к бухгалтерскому учету. При пересмотре срока полезного использования изменится и сумма ежемесячной амортизации.
При этом возникшие корректировки отражаются в бухучете и отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях (это те значения, которые мы устанавливаем самостоятельно).
Начисление амортизации в бухгалтерском учете отражайте по кредиту счета 05 и дебету соответствующего счета затрат или расходов:
Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 97) Кредит 05
— начислена амортизация нематериальных активов.
В этом случае по строке 110 баланса укажите дебетовое сальдо по счету 04 «Нематериальные активы» за минусом сумм, учтенных по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов».
Обратите внимание: с 2008 г. амортизацию НМА с неопределенным сроком полезного использования надо прекратить.
В налоговом учете срок полезного использования может быть установлен только по одному критерию — сроку действия прав на объект НМА, которые определяют исходя из условий его использования, требований законодательства или из условий договора.
Если срок полезного использования не может быть определен, то для целей налогообложения прибыли норма амортизации устанавливается в расчете на 10 лет, но не более срока деятельности организации (п. 2 ст. 258 НК РФ).
Следовательно, нормы амортизации в бухгалтерском и налоговом учете будут различаться, и вам придется вести дополнительные регистры налогового учета.
Линейный способ
Большинство фирм использует линейный способ начисления амортизации. Этот способ предполагает равномерное начисление амортизации в течение всего срока полезного использования нематериального актива. Это самый надежный способ, его не требуется подтверждать расчетами.
Пример. ООО «Пассив» приобрело у ОАО «Научные разработки» исключительные права на изобретение. Права подтверждены патентом. Стоимость прав на патент, согласно договору, составила 100 000 руб. Приняв нематериальный актив к учету, бухгалтер «Пассива» сделает проводку:
Дебет 04 Кредит 08-5
— 100 000 руб. — нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету (после регистрации договора в Роспатенте). Патент был зарегистрирован в Роспатенте 25 июля отчетного года. Он действует на всей территории РФ в течение 20 лет, начиная с 25 июля 1998 г. Оставшийся срок действия патента составляет 10 лет.
В данном случае для ООО Пассив» срок полезного использования нематериального актива будет равен оставшемуся сроку действия патента, т.е. 10 годам (120 мес.). Следовательно ежемесячная норма амортизации составит 833,33 руб. (100 000 руб. / 120 мес.), начиная с августа 2008 г. бухгалтер «Пассива» должен будет ежемесячно делать проводку:
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— 833,33 руб. — начислена амортизация НМА за месяц.
Таким образом, за 5 месяцев (август — декабрь отчетного года) на затраты будет списана сумма 4167 руб. (833,33 x 5 мес.).
Остаточная стоимость патента в сумме 85 833 руб. (100 000 — 4167) должна быть отражена в балансе за отчетный год по строке 110.
Способ уменьшаемого остатка
Начисление амортизации способом уменьшаемого остатка рассчитывают исходя из остаточной стоимости нематериального актива.
Ежемесячную норму амортизации определяют как произведение остаточной стоимости нематериального актива на начало месяца, деленной на дробь, где в числителе коэффициент, установленный компанией (не может быть больше 3), а в знаменателе — оставшийся срок полезного использования нематериального актива в месяцах.
Для удобства воспользуемся формулой:
Рассчитаем сумму ежемесячной амортизации способом уменьшаемого остатка.
Пример. ЗАО «Актив» приобрело у ОАО «Приборстрой» исключительные права на изобретение, подтвержденные патентом N 1159113. Договор об отчуждении исключительного права был зарегистрирован в Роспатенте 25 февраля 2008 г. Стоимость исключительных прав на патент, согласно договору, составила 100 000 руб. Предположим, что компания применяет коэффициент 2. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет рассчитываться так:
1-й месяц — 100 000 руб. x 2 : 120 мес. = 1666,66 руб.;
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— 1666,66 руб — начислена амортизация за 1-й месяц;
2-й месяц — (100 000 руб. — 1666,66 руб.) x 2 : 119 мес. = 1652,66 руб.;
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— 1652,66 руб — начислена амортизация за 2-й месяц;
3-й месяц — (98 333,34 руб. — 1652,66 руб.) x 2 : 118 мес. = 1638,89 руб.;
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— 1638,89 руб. — начислена амортизация за 3-й месяц;
4-й месяц — (96 694,68 — 1638, 89 руб.) x 2 : 117 мес. = 1624,88 руб.;
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— 1624,88 руб. — начислена амортизация за 4-й месяц;
5-й месяц — (95 055,79 — 1624,88 руб.) x 2 : 116 мес. = 1610,87 руб. и т.д.
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— начислена амортизация за 5-й месяц.
Данный способ позволяет полностью списать стоимость нематериального актива.
Способ списания стоимости пропорционально
объему выпущенной продукции (работ, услуг)
Как начислить амортизацию этим способом, покажет пример.
Пример. Первоначальная стоимость НМА, приобретенного ЗАО «Актив», — 120 000 руб. Экономический отдел «Актива» на основании данных технической документации рассчитал, что нематериальный актив должен быть полностью самортизирован, когда с его помощью будет выпущено 1000 единиц продукции.
В первый год эксплуатации НМА фактический выпуск продукции составил 600 единиц. Годовая сумма амортизации будет рассчитана так: 120 000 руб. x 600 шт. : 1000 шт. = 72 000 руб.
Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 6000 руб. (72 000 руб. / 12 мес.).
Ежемесячно бухгалтер «Актива» будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— 6000 руб. — начислена амортизация НМА за отчетный месяц.
Во второй год фактический выпуск продукции составил 400 единиц. Годовая сумма амортизации будет рассчитана так: 120 000 руб. x 400 шт. : 1000 шт. = 48 000 руб.
Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 4000 руб. (48 000 руб. / 12 мес.).
Ежемесячно бухгалтер «Актива» будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):
Дебет 20 (26…) Кредит 05
— 4000 руб. — начислена амортизация НМА за отчетный месяц.
Какой способ амортизации выбрать
Выбранный вами способ начисления амортизации для целей бухгалтерского учета должен быть закреплен в бухгалтерской учетной политике; способ начисления амортизации для целей налогового учета — в учетной политике для целей налогообложения.
Проще всего закрепить в обеих учетных политиках единый и для бухгалтерского, и для налогового учета линейный способ амортизации. Это позволит избежать двойной работы. С другой стороны, выбрав для налогового учета нелинейный способ, вы сможете списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в первые годы эксплуатации нематериального актива амортизацию в большей сумме.
Изменение первоначальной стоимости
Первоначальная стоимость НМА, то есть фактическая стоимость нематериального актива, по которой он был принят к учету, может изменяться. Это возможно в двух случаях: или при переоценке НМА, или при обесценении.
Каждая фирма должна указать в учетной политике, по какой стоимости она будет отражать в бухгалтерской отчетности группы однородных НМА — по фактической или переоцененной. Если фирма решила проводить переоценку НМА, то это надо делать регулярно, чтобы стоимость активов, указанная в бухгалтерской отчетности, не отличалась от их текущей рыночной стоимости.
На практике фирме лучше не пользоваться правом переоценки НМА, что существенно облегчит работу бухгалтера.
Как списать расходы по НИОКР
Расходы на НИОКР списывают ежемесячно начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато применение результатов НИОКР.
Пример. В марте отчетного года ЗАО «Актив» проводило работы по созданию нового вида материалов. Работы были завершены 25 апреля. 20 мая отчетного года материалы отпустили в производство. Расходы на создание материалов будут списывать начиная с июня отчетного года.
Срок списания расходов фирма определяет самостоятельно. Однако он не может быть больше пяти лет.
В бухучете существует два способа списания расходов:
— линейный способ;
— способ списания расходов пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).
Расходы на НИОКР, которые дали положительный или отрицательный результат, в налоговом учете включают в состав прочих расходов равномерно в течение одного года. При этом в налоговом учете затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы можно списывать только линейным способом. Выбранный способ списания расходов фирма должна применять в течение всего срока использования результатов НИОКР.
Линейный способ
Линейный способ предполагает равномерное списание расходов по НИОКР. Ежемесячную сумму списания рассчитывают так:
![](/wp-content/uploads/media/content/53df7d715d320.jpg)
Пример. ООО «Пассив» разработало новую технологию производства. Расходы на разработку составили 1 150 000 руб.
Учетной политикой «Пассива» предусмотрен линейный способ списания расходов.
Срок списания — 5 лет.
Ежемесячно в течение 5 лет бухгалтер будет делать проводку:
Дебет 20 Кредит 04
— 19 167 руб. (1 150 000 руб. : 5 лет : 12 мес.) — списаны затраты на разработку новой технологии.
Способ списания расходов пропорционально
объему выпущенной продукции (работ, услуг)
При этом способе доля затрат на НИОКР, которая должна быть списана в отчетном году, определяется по формуле:
В течение года расходы списывают равномерно в размере 1/12 годовой суммы.
Пример. В учете ЗАО «Актив» числятся расходы на создание нового вида технологической установки.
Сумма расходов — 860 000 руб.
Экономический отдел фирмы рассчитал, что установка должна быть полностью самортизирована (и непригодна для дальнейшего применения), когда с ее помощью будет выпущено 2400 единиц продукции.
В первый год эксплуатации установки фактический выпуск продукции составил 1800 единиц. Ежемесячно бухгалтер организации будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):
Дебет 20 Кредит 04
— 53 750 руб. (1800 шт. x 860 000 руб. : 2400 ед. : 12 мес.) — списаны расходы на НИОКР.
Во второй год выпуск составил 600 единиц. Ежемесячно бухгалтер будет делать запись:
Дебет 20 Кредит 04
— 17 917 руб. (600 шт. x 860 000 руб. : 2400 ед. : 12 мес.) — списаны расходы на НИОКР.
Списание расходов по неиспользуемым изобретениям
Если ваша фирма прекратила использование результатов НИОКР, то сумму затрат, которую вы еще не успели отнести на расходы по обычной деятельности, следует списать на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:
Дебет 91-2 Кредит 04
— списаны расходы по изобретениям, применение которых завершено.
Строка 120 «Основные средства»
Согласно ПБУ «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), основные средства — это имущество, которое предназначено для использования фирмой в качестве средств труда более одного года (например, здания, станки и оборудование, вычислительная техника, транспорт) или сдается в аренду (лизинг).
Таким образом, стоимость имущества со сроком службы более года (независимо от его цены) учитывают на счете 01 «Основные средства» и отражают в строке 120 баланса.
Из этого правила есть исключение. Если основное средство стоит не дороже 20 000 руб. (без НДС), то его можно учесть в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01). При этом организуют соответствующий контроль за движением такого основного средства для его сохранности.
Фирма может установить меньший лимит стоимости основных средств, которые списывают сразу после их передачи в эксплуатацию. Об этом необходимо написать в бухгалтерской учетной политике.
То или иное имущество учитывают в составе основных средств и отражают по строке 120 баланса, если одновременно выполнены следующие условия:
— оно предназначено для использования в производстве или для управленческих нужд фирмы;
— имущество будут использовать свыше 12 месяцев;
— фирма не собирается его перепродавать;
— имущество может приносить доход.
Единица учета основных средств — это инвентарный объект. Таким объектом могут быть:
— отдельный предмет (например, шкаф, автомобиль, холодильник и т.д.);
— единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на общем фундаменте или имеют общее управление (например, персональный компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь).
Приобретение основных средств
Основные средства отражают в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости.
В балансе указывают лишь их остаточную стоимость (первоначальная стоимость за вычетом начисленной по ним амортизации).
Первоначальная стоимость основного средства — это сумма фактических затрат на его приобретение или создание. Она зависит от того, как основное средство было получено:
— за деньги;
— в качестве вклада в уставный капитал;
— безвозмездно.
Также основное средство может быть создано силами самой фирмы.
Покупка основного средства
По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость основного средства, приобретенного за деньги, включают все расходы фирмы, связанные с этой покупкой, за исключением НДС и других возмещаемых налогов.
Такими расходами являются:
— суммы, уплаченные в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также за доставку и доработку объекта;
— суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с приобретением основных средств;
— таможенные пошлины и таможенные сборы;
— невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
— другие затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Обратите внимание: в бухгалтерском и налоговом учете первоначальную стоимость купленного основного средства формируют по-разному.
Некоторые расходы в бухгалтерском учете включают в его первоначальную стоимость, а в налоговом учете — нет.
К таким расходам, в частности, относится стоимость информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с покупкой основного средства, и т.д.
Все перечисленные затраты вы должны учесть по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет (в зависимости от вида купленного имущества):
— 08-1 «Приобретение земельных участков»;
— 08-2 «Приобретение объектов природопользования»;
— 08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств»;
— 08-7 «Приобретение взрослых животных».
Если ваша фирма платит НДС, то сумму налога, предъявленную продавцом основного средства, в его первоначальную стоимость не включают, а учитывают на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств».
После оприходования основного средства ее принимают к налоговому вычету (на основании счета-фактуры продавца).
Если ваша фирма не платит НДС, то сумма этого налога увеличивает первоначальную стоимость основного средства и к налоговому вычету не принимается.
Покупку основного средства отразите проводками:
Дебет 08, субсчет 1 (2, 4, 7), Кредит 60 (71, 76…)
— учтены затраты по покупке основного средства;
Дебет 19-1 Кредит 60 (71, 76…)
— учтен НДС по затратам, связанным с покупкой основного средства (на основании счета-фактуры продавца);
Дебет 60 (71, 76…) Кредит 50 (51)
— оплачены основное средство и затраты, связанные с его покупкой;
Дебет 01 Кредит 08, субсчет 1 (2, 4, 7)
— объект основных средств принят к бухгалтерскому учету;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19-1
— НДС по расходам, связанным с покупкой основного средства, принят к налоговому вычету.
Пример. В декабре отчетного года ЗАО «Актив» приобрело по договору станок. Его стоимость составила 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). Расходы на доставку станка до цеха фирмы и его монтаж составили 23 600 руб. (в том числе НДС — 3600 руб.). Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:
Дебет 08-4 Кредит 60
— 100 000 руб. (118 000 — 18 000) — учтены расходы по покупке станка;
Дебет 19-1 Кредит 60
— 18 000 руб. — учтена сумма НДС по станку;
Дебет 08-4 Кредит 60
— 20 000 руб. (23 600 — 3600) — учтены расходы по доставке и монтажу станка;
Дебет 19-1 Кредит 60
— 3600 руб. — учтена сумма НДС по расходам на доставку и монтаж станка;
Дебет 60 Кредит 51
— 141 600 руб. (118 000 + 23 600) — оплачен станок и расходы на его доставку и монтаж;
Дебет 01 Кредит 08-4
— 120 000 руб. (100 000 + 20 000) — станок зачислен в состав основных средств;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19-1
— 21 600 руб. (18 000 + 3600) — произведен налоговый вычет по НДС.
В балансе «Актива» за отчетный год по строке 120 будет указана первоначальная стоимость станка в сумме 120 000 руб.