Телефонная связь давно и прочно вошла в нашу жизнь, и практически ни одна организация не обходится при осуществлении деятельности без телефона. Для решения различных вопросов как с контрагентами, так и с сотрудниками организации используются как стационарные телефонные аппараты, так и мобильные средства связи.
При этом организации не только заключают договоры непосредственно с организациями, предоставляющими услуги связи, но также используют телефоны своих сотрудников, компенсируя произведенные ими расходы.
Мы расскажем читателям о том, как учесть расходы на связь в целях налогообложения прибыли организаций, и надеемся, что рассмотренные вопросы помогут найти решение в схожих ситуациях.
Согласно ст. 44 Федерального закона от 7 июля 2003 г. N 126-ФЗ «О связи» на территории Российской Федерации услуги связи оказываются операторами связи пользователям услуг связи на основании договора об оказании услуг связи, заключаемого в соответствии с гражданским законодательством и правилами оказания услуг связи, утвержденными Правительством Российской Федерации.
Под услугой связи в соответствии со ст. 2 названного Закона понимается деятельность по приему, обработке, хранению, передаче, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений, а под электросвязью понимаются любые излучение, передача или прием сигналов, голосовой информации, письменного текста, изображений, звуков или сообщений любого рода по радиосистеме, проводной, оптической и другим электромагнитным системам.
Обратимся к Налоговому кодексу Российской Федерации (далее — НК РФ).
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся, в частности, расходы на телефонные, телеграфные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы).
Прежде всего напомним, что расходами для целей налогообложения прибыли организаций на основании п. 1 ст. 252 НК РФ признаются, в частности, обоснованные и документально подтвержденные затраты.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого расходы были произведены. Помимо этого, расходы могут быть подтверждены документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы, в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для деятельности, направленной на получение дохода.
Об экономической обоснованности использования
средств сотовой связи
Организации, наряду со стационарной телефонной связью, используют сотовую связь. Но в некоторых случаях сотрудники налоговых служб считают, что расходы на сотовую связь не могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль. Подобный спор между организацией и налоговым органом стал предметом судебного разбирательства.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 24 апреля 2007 г. по делу N А33-10149/06-Ф02-2062/07 указано, что, признавая недействительным решение налоговой инспекции, суд исходил из того, что согласно утвержденному организацией положению об использовании корпоративной сотовой связи и должностным инструкциям ряда сотрудников предусмотрены служебные обязанности, касающиеся необходимости взаимодействия этих сотрудников как с работниками организации, так и с иными лицами для своевременного и оперативного решения задач при выполнении трудовых функций, личные разговоры запрещены.
Судом установлено, что использование сотовой связи работниками связано с производственной деятельностью организации. Разъездной характер работы не является обязательным условием для признания производственной необходимости использования сотовой связи работниками.
Так как законом не ограничена возможность отнесения налогоплательщиком к расходам затрат на сотовую связь при наличии стационарной телефонной связи, наличие последней само по себе не может свидетельствовать об отсутствии экономической обоснованности затрат на сотовую связь.
Использование в служебных целях
личных телефонов работников организации
Рассмотрим две ситуации. Организация использует в служебных целях личные телефоны своих сотрудников, но в первом случае договор на оказание услуг мобильной связи заключает организация, а во втором — сам сотрудник. Как учесть расходы на оплату услуг связи в том и в другом случаях?
1. Для признания произведенных затрат на оплату услуг сотовой связи расходами для целей налогообложения прибыли, по мнению специалистов Минфина России, высказанному в Письме от 5 июня 2008 г. N 03-03-06/1/350, организации необходимо иметь:
— утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи. При этом критерием экономической обоснованности затрат на приобретение услуг сотовой связи для целей налогообложения будет являться необходимость работника в соответствии с установленными в должностной инструкции обязанностями использовать сотовый телефон в служебных целях;
— договор с оператором на оказание услуг связи, который заключен с организацией-налогоплательщиком;
— детализированные счета оператора связи.
По мнению сотрудников финансового ведомства указанный порядок признания расходов на приобретение услуг сотовой связи будет применяться и в том случае, если при приобретении услуг связи предоставленные налогоплательщику телефонные номера (SIM-карты) установлены на мобильные телефоны, принадлежащие работникам.
Такой вывод подтверждается и судебной практикой. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24 апреля 2007 г. по делу N А56-33529/2006 судом отмечено, что расходы на оплату услуг телефонной связи могут учитываться при исчислении налога на прибыль при условии, что данные расходы экономически обоснованны и документально подтверждены, причем независимо от наличия мобильного телефона на балансе организации. Суд указал, что право на учет расходов на услуги сотовой связи в целях налогообложения прибыли не поставлено нормами гл. 25 НК РФ в зависимость от наличия на балансе налогоплательщика имущества, использование которого обеспечивает возможность доступа к названным услугам.
Несколько слов следует сказать по поводу детализированного счета оператора связи. По мнению сотрудников УФНС России по г. Москве (Письмо от 20 сентября 2006 г. N 20-12/83834.1), форма такого счета должна содержать детализацию общей суммы платежа за предоставленные оператором связи услуги в разрезе отдельных субсчетов, открываемых по каждому числящемуся за налогоплательщиком абонентскому номеру, в том числе:
— номера телефонов всех абонентов;
— даты и время переговоров;
— тарификацию услуги.
Перечень абонентов, с которыми велись переговоры по служебному мобильному телефону, должен быть подкреплен данными об этих абонентах в деловой переписке, договорной документации организации-налогоплательщика.
К косвенным доказательствам производственного характера расходов, по мнению специалистов налоговой службы, можно отнести письменное распоряжение (служебное задание) сделать звонки, а также отчет сотрудника-исполнителя о его результатах в письменной форме. Причем оба документа составляются в произвольной форме, но с указанием всех реквизитов, предусмотренных для первичных документов п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
В Письме УФНС по г. Москве от 30 июня 2008 г. N 20-12/061156 сотрудники налоговой службы отметили, что для признания услуг сотовой связи по договору, заключенному организацией с оператором сотовой связи, должно быть подтверждение производственного характера всех звонков, осуществленных с номера сотовой связи.
Также в Письме УФНС по г. Москве от 30 июня 2008 г. N 20-12/061156 обращено внимание налогоплательщиков на то, что если организация для сотовой связи использует сотовые телефоны, принадлежащие своим сотрудникам, и если такое использование осуществляется безвозмездно, то у организации возникает внереализационный доход.
Согласно п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ), по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
Таким образом, имущество, переданное в безвозмездное пользование, остается собственностью ссудодателя, в рассматриваемом случае — личный телефон, используемый сотрудником в служебных целях, остается его собственностью.
Как установлено п. 1 ст. 690 ГК РФ, право передачи вещи в безвозмездное пользование принадлежит ее собственнику.
К доходам в целях налогообложения прибыли на основании ст. 248 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы.
Доходы в виде безвозмездно полученного имущества, за исключением случаев, предусмотренных ст. 251 НК РФ, признаются внереализационными доходами, что установлено п. 8 ст. 250 НК РФ.
Для целей налогообложения прибыли имущество считается полученным безвозмездно, если его получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для него работы, оказать услуги).
Оценка доходов при получении имущества безвозмездно производится исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже установленной в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости — по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) — по иному имуществу. Информация о ценах подтверждается налогоплательщиком — получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.
В п. 2 Информационного письма Президиума ВАС Российской Федерации от 22 декабря 2005 г. N 98 отмечено, что п. 8 ст. 250 НК РФ подлежит применению и при безвозмездном получении права пользования вещью. Установленный названной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении права пользования вещью.
Таким образом, у организации при получении от своих сотрудников в безвозмездное пользование имущества (сотовых телефонов) формируется внереализационный доход.
2. Можно ли учесть в целях налогообложения расходы на связь, если сотрудник организации в служебных целях использует личный телефон и договор с оператором связи заключен непосредственно этим работником как физическим лицом?
В такой ситуации расходы по оплате услуг связи несет работник организации, поскольку договор о предоставлении услуг связи заключен именно с ним. Организация лишь компенсирует расходы работника.
Трудовым кодексом Российской Федерации, в частности ст. 188 определено, что при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику. Помимо этого, возмещаются и расходы, связанные с использованием имущества. Размер возмещения расходов устанавливается соглашением между работодателем и работником, выраженным в письменной форме.
По мнению специалистов УФНС по г. Москве (Письмо от 20 сентября 2006 г. N 20-12/83834.2), размер денежной компенсации в этом случае должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием имущества работника для целей трудовой деятельности.
Если производственный характер разговоров будет документально подтвержден, то сумма выплаченной работнику компенсации может быть учтена в целях налогообложения прибыли организации. Для подтверждения в организации должны быть в наличии следующие документы (их заверенные копии):
— договор работника с оператором сотовой связи об оказании услуг связи;
— документы, подтверждающие расходы, произведенные работником (детализированный отчет оператора связи, выписанный на имя работника, в котором должна быть расшифровка исходящих звонков и стоимость каждого разговора).
Расходы организации-арендатора на услуги связи
Многие организации арендуют производственные и офисные помещения, заключая договоры аренды с собственниками таких помещений, а также с лицами, сдающими помещения в субаренду.
Имеют ли право организации-арендаторы учесть в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с возмещением арендодателю затрат по оплате услуг связи?
Вновь обратимся к ГК РФ. Положениями ст. 606 ГК РФ определено, что по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
В соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан, в частности, нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.
В п. 12 Информационного письма Президиума ВАС Российской Федерации от 11 января 2002 г. N 66 отмечено, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных и эксплуатационных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы.
Как правило, договорами аренды помещений предусматривается возможность использования арендодателем услуг телефонной связи с последующим возмещением арендатором арендодателю стоимости потребленных арендатором услуг.
Основанием для осуществления расчетов за услуги связи являются показания оборудования связи, учитывающего объем услуг, оказанных оператором связи, а также условия заключенного с пользователем услуг связи договора.
Если договорными отношениями между арендодателем и арендатором на арендатора возложены обязанности по оплату фактически потребленных услуг связи, то, согласно Письму УФНС по г. Москве от 31 августа 2007 г. N 20-12/083276, арендатор учитывает в составе расходов расходы, связанные с оплатой услуг связи, потребленных арендатором в своей деятельности.
Указанные расходы должны быть документально подтверждены прилагаемыми арендодателем к счетам за аренду актами оказанных услуг и расчетами платежей, составленными на основании счетов телефонной службы, отражающих оказание этих услуг. При этом для целей налогообложения прибыли такие затраты могут учитываться в составе прочих расходов при условии соответствия данных расходов ст. 252 НК РФ.
Аналогичное мнение высказано также в Письме УФНС по г. Москве от 30 июня 2008 г. N 20-12/061162. В Письме, в частности, сказано, что в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты организации на оплату услуг связи. И если на арендатора возложена обязанность по уплате расходов, связанных с потреблением услуг связи, то арендатор вправе учитывать в составе прочих расходов для целей налогообложения прибыли указанные фактические расходы, потребленные в процессе осуществления деятельности, направленной на получение доходов.
Расходы должны быть документально подтверждены актами оказанных услуг с расчетами услуг связи, составленными арендодателем на основании счетов организаций, оказавших эти услуги.
Оплата услуг связи посредством телефонных карт
Нередко возникает необходимость оплаты услуг сотовой связи посредством телефонных карт, в частности, при направлении сотрудников в зарубежные командировки. Совершенно очевидно, что получить расшифровки счетов в такой ситуации практически невозможно.
Ответ на вопрос о том, можно ли учесть расходы на приобретение телефонных карт в целях налогообложения прибыли, дали специалисты Минфина России в Письме от 31 мая 2007 г. N 03-03-06/1/348. В Письме отмечено, что расходы по оплате услуг телефонной связи, в том числе посредством приобретения телефонных карт, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии их соответствия критериям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Таким образом, если налогоплательщик может документально подтвердить произведенные расходы по оплате услуг связи посредством телефонных карт, а также экономическую обоснованность этих расходов, то такие расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.
А вот по мнению Минфина России, высказанному в Письме от 26 января 2006 г. N 03-03-04/1/61, телефонные карты для оплаты услуг сотовой связи не могут быть основанием для признания расходов в целях налогообложения прибыли организаций.
Если между налоговым органом и организацией возникнет спор по этому вопросу, то решать его придется, скорее всего, в судебном порядке. Следует отметить, что суды встают на сторону налогоплательщиков. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19 декабря 2005 г. по делу N А28-4833/2005-137/18. Как следует из материалов дела, организация учла в целях налогообложения прибыли расходы по оплате сотовой связи и на приобретение карт экспресс-оплаты сотрудниками организации, в частности генеральным директором и его заместителем по финансам, в период нахождения этих лиц в служебных командировках на основании представленных авансовых отчетов. Суд, оценив представленные документы и доказательства, пришел к выводу, что расходы на услуги связи носили производственный характер.
Расходы на международные телефонные переговоры
Рассмотрим пример из судебной практики. По мнению налоговой инспекции, проводившей проверку налогоплательщика, им занижена налоговая база по налогу на прибыль за счет необоснованного включения в состав расходов стоимости международных телефонных переговоров. Организация, не согласившись с мнением налогового органа, обратилась в суд.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 июля 2007 г. по делу N А33-15571/06-Ф02-3898/07 указано, что представленные в деле распоряжения руководителя организации, подтверждают, что в организации в связи с необходимостью ведения международных переговоров в производственных целях разрешено ведение телефонных переговоров со странами ближнего и дальнего зарубежья с определенных номеров телефонов определенному кругу лиц.
В материалы дела представлены документы, связанные с ведением переговоров в целях сбыта продукции, — коммерческие предложения, приказы, принятые руководителем организации в связи с прибытием делегаций иностранных организаций по вопросам инвестирования, аудита и ознакомления с производством.
Суд признал, что представленными документами подтверждается факт ведения организацией переговоров с иностранными организациями в целях расширения рынка сбыта своей продукции и организации партнерства. При этом суд указал, что указанные переговоры не имеют ограничительных сроков и не обязывают контрагентов принять оферту, но вместе с тем имеют производственную направленность.