5.22. Налог на прибыль и расходы на охрану

Многие организации при осуществлении хозяйственной деятельности сталкиваются с необходимостью обеспечения сохранности имущества фирмы, ограничения доступа на территорию организации и в ее помещения посторонних лиц. Нередко возникает необходимость охраны отдельных сотрудников организации.

Вопросов, связанных с учетом в целях налогообложения прибыли расходов на охрану, возникает у организаций-налогоплательщиков немало. Надеемся, что этот раздел поможет правильно учесть расходы на охрану.

 

Прежде всего обратимся к Налоговому кодексу Российской Федерации (далее — НК РФ). Пункт 1 ст. 264 НК РФ содержит пп. 6, согласно которому к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы:

— расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации;

— расходы на содержание службы газоспасателей;

— расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной ;

— расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации;

— расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

До сих пор многие крупные организации несут расходы по содержанию объектовых подразделений Государственной противопожарной службы. В последние годы в законодательные акты, регулирующие пожарную безопасность, внесен ряд изменений, что привело к возникновению вопросов о том, можно ли учесть расходы на финансирование объектовых подразделений, о которых идет речь, при исчислении налога на прибыль.

Мы не будем обращаться в нашей статье к истории вопроса. Отметим лишь то, что ст. 154 Федерального закона от 22 августа 2004 г. N 122-ФЗ «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» и «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» определено, что в течение 2006 — 2009 гг. финансирование деятельности созданных ранее на основе договоров с организациями объектовых подразделений Государственной противопожарной службы осуществляется за счет средств организаций — собственников охраняемых объектов.

Таким образом, расходы по содержанию подразделений, о которых идет речь, в указанный период, соответственно, и в 2009 г., могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Не перестает возникать вопрос о том, как учитываются в целях налогообложения прибыли расходы на приобретение и монтаж автоматических установок пожарной сигнализации. Ответ на этот вопрос в очередной раз дали специалисты Минфина России в Письме от 16 декабря 2008 г. N 03-03-06/4/96.

В Письме сказано, что согласно п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. Амортизируемым имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Затраты налогоплательщика на приобретение и монтаж автоматических установок пожарной сигнализации следует учитывать в целях налогообложения прибыли в зависимости от стоимости установок либо в составе амортизационных отчислений в соответствии со ст. ст. 256 — 259 НК РФ (если стоимость более 20 000 руб.), либо в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (если стоимость менее 20 000 руб.).

В аналогичном порядке учитываются и затраты на установку охранной сигнализации на автомобили.

Многие организации в целях охраны имущества прибегают к услугам вневедомственной охраны на договорной основе. Положение о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 14 августа 1992 г. N 589.

Вневедомственная охрана, согласно п. 1 названного Положения, создается на договорной основе для защиты интересов собственников.

Организации, заключающие договоры с вневедомственной охраной, должны учитывать, что на охраняемых объектах служебные и подсобные помещения с оборудованием и инвентарем, коммунальные услуги (водоснабжение, освещение, оборудование связью, отопление, уборка и ремонт помещений) предоставляются вневедомственной охране бесплатно, что установлено п. 15 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 14 августа 1992 г. N 589.

Поскольку обязанность предоставления вневедомственной охране служебных и подсобных помещений установлена законодательством, организация может учесть расходы на оборудование таких помещений в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Рассмотрим вопрос о правомерности учета в целях налогообложения прибыли расходов на охрану работников организации.

Следует отметить, что НК РФ, кроме пп. 6 п. 1 ст. 264, не содержит указаний о том, можно ли учесть такие расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В 2005 г. Минфин России в Письме от 17 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/376 указал на то, что расходы, перечисленные в пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, в том числе расходы на оплату услуг охранной деятельности, являются расходами по охране организации в целом и всех ее частей как производственного комплекса. Эти расходы должны быть связаны непосредственно с производством и (или) реализацией. По мнению Минфина, к указанным расходам не могут быть отнесены расходы по охране сотрудников организации, включая ее генерального директора.

В более поздние периоды специалисты Минфина изменили свое мнение по этому вопросу. В частности, в Письме Минфина России от 8 мая 2007 г. N 03-03-06/1/269 отмечено, что расходы на оплату услуг охранной деятельности учитываются для целей налогообложения прибыли при условии их соответствия критериям, установленным ст. 252 НК РФ, при условии, что они непосредственно связаны с производством и (или) реализацией.

Расходы по персональной охране отдельных сотрудников организации, в том числе иностранных специалистов, могут быть учтены для целей налогообложения, если указанные расходы являются обоснованными.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными же расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Решение о том, что расходы на охрану работников организации можно учесть при налогообложении прибыли организаций, подтверждается и судебной практикой.

Рассмотрим Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19 июля 2007 г. по делу N А56-35010/2006. Указанное дело о признании расходов по охране директора и находящегося при нем имущества в целях исчисления налога на прибыль рассматривалось в трех инстанциях. Суд первой инстанции признал указанные расходы организации правомерными. Судом апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменено.

Кассационная коллегия в рассматриваемом Постановлении указала, что выводы апелляционного суда о недоказанности организацией экономической обоснованности затрат, связанных с охраной жизни и здоровья его руководителя, а также имущества (автомобили, телефоны, ноутбуки), находящегося в распоряжении руководителя и уполномоченного представителя организации, основаны на неправильном толковании и применении ст. ст. 252, 253 и 264 НК РФ.

Помимо этого, выводы апелляционного суда, признавшего спорные расходы организации не связанными с получением дохода и экономически необоснованными, противоречат изложенной в Постановлении от 24 февраля 2004 г. N 3-П и в Определении от 4 июня 2007 г. N 320-О-П правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, которая, так же как и судебная практика Высшего Арбитражного Суда, основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и осуществленных по этим операциям расходов.

Апелляционный суд оценил осуществленные организацией расходы с точки зрения их целесообразности, указав на наличие в структуре организации собственной службы безопасности и возможность использования договоров страхования в целях снижения финансовых рисков и рисков порчи имущества.

Вместе с тем, в силу правовой позиции Конституционного Суда, изложенной в Определении от 4 июня 2007 г. N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-экономической деятельности, а потому обоснованность расходов не может оцениваться в точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Следовательно, в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на затраты (стоимость услуг, оказанных охранными предприятиями), которые она сочла экономически обоснованными применительно к особенностям своей финансово-хозяйственной деятельности.

Также в Постановлении сказано, что предусмотренные ст. 3 Закона Российской Федерации от 11 марта 1992 г. N 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации» услуги по защите жизни и здоровья граждан могут быть отнесены к иным услугам охранной деятельности, уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу.

Некоторые объекты, в частности, складские помещения, строительные площадки и другие объекты, охраняются с использованием сторожевых собак. Расходы на приобретение и содержание сторожевых собак, соответствующие требованиям ст. 252 НК РФ, по мнению автора, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ. Такое мнение подтверждается и существующей арбитражной практикой.

Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 9 августа 2006 г. по делу N КА-А40/7454-06 сделан вывод о том, что затраты на приобретение продуктов для кормления собак обоснованно включены в состав расходов в соответствии со ст. ст. 252 и 264 НК РФ, поскольку являются документально подтвержденными и экономически оправданными.

Как указано в Постановлении ФАС Поволжского округа от 16 июня 2005 г. по делу N А55-10934/04-1, организация правомерно включила в состав затрат расходы по приобретению и содержанию собак породы туркменский Алабай. Судом установлено, что эти собаки приобретены с целью охраны материальных ценностей, использование собак для указанных целей подтверждено документами, представленными налогоплательщиком.

Могут ли быть учтены в целях налогообложения расходы арендодателя по охране помещений, переданных в аренду?

Прежде всего обратимся к Гражданскому кодексу Российской Федерации (далее — ГК РФ). Согласно ст. 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Обязанностью арендатора в соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ является поддержание имущества в исправном состоянии, проведение за свой счет текущего ремонта. Также арендатор обязан нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Мы уже упоминали в статье о Законе Российской Федерации от 11 марта 1992 г. N 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации».

В целях охраны, согласно ч. 3 ст. 3 названного Закона, разрешается, в частности, предоставление услуг по охране имущества, находящегося в собственности, во владении, в пользовании, хозяйственном ведении, оперативном управлении или доверительном управлении.

Оказание таких услуг разрешается только предприятиям, специально учреждаемым для их выполнения. Предприятие, которое в соответствии со своим уставом занимается оказанием охранных услуг, обязано иметь на то лицензию, выдаваемую в установленном законодательством порядке, что определено ст. 11 Закона Российской Федерации от 11 марта 1992 г. N 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации».

Таким образом, если договором аренды установлено, что арендодатель обязан осуществлять охрану переданного им по договору аренды имущества, то организация-арендодатель имеет право учесть расходы по услугам охраны в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Обратите внимание, что если услуги по охране имущества оказываются частной охранной организацией, то расходы в целях налогообложения прибыли можно будет учесть при условии, что у организации, оказывающей охранные услуги, есть лицензия на осуществление охранной деятельности, полученная в соответствии с законодательством Российской Федерации.

← prev content next →