Налоговым законодательством определено, что льготой по налогу признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.
Льготы по налогу на имущество организаций устанавливаются Налоговым кодексом Российской Федерации (далее — НК РФ) и (или) соответствующими законами субъектов Российской Федерации.
Мы рассмотрим прочие льготы по налогу на имущество организаций, установленные положениями НК РФ, в том числе льготы по налогу на имущество организаций, предусмотренные соответствующим законом субъекта Российской Федерации.
Налог на имущество организаций (далее — налог на имущество) является региональным налогом. На это указывает п. 1 ст. 14 НК РФ. Данный налог устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации, а с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации (п. 1 ст. 372 НК РФ).
При установлении налога на имущество законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных гл. 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ, порядок и сроки уплаты налога (п. 2 ст. 372 НК РФ).
Также законами субъектов Российской Федерации могут предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
Иными словами, субъекты Российской Федерации при введении на своей территории налога на имущество могут устанавливать льготы, которые будут действовать только на территории этого субъекта Российской Федерации. Например, на территории г. Москвы действует Закон г. Москвы от 5 ноября 2003 г. N 64 «О налоге на имущество организаций» (далее — Закон N 64). В ст. 4 Закона N 64 перечислены юридические лица, которые имеют право на льготу, а также условия предоставления этой льготы. Так, в частности, право на льготу по налогу на имущество имеют:
— учреждения, финансируемые из бюджета г. Москвы или бюджетов муниципальных образований в г. Москве на основе сметы доходов и расходов;
— казенные предприятия г. Москвы и муниципальных образований в г. Москве;
— органы государственной власти г. Москвы и органы местного самоуправления в г. Москве;
— организации, имеющие статус городской специализированной службы по вопросам похоронного дела в соответствии с Законом г. Москвы от 4 июня 1997 г. N 11 «О погребении и похоронном деле в г. Москве»;
— организации — в отношении объектов жилищного фонда, используемого в отчетном (налоговом) периоде по назначению на основании договора найма, договора безвозмездного пользования;
— религиозные организации, зарегистрированные в установленном порядке, — в отношении имущества, используемого ими для осуществления уставной деятельности;
— организации — в отношении находящихся в собственности г. Москвы автомобильных дорог и дорожно-мостовых сооружений общего пользования, придорожного озеленения, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, специальных машин и механизмов для их технического обслуживания. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Москвы;
— жилищные кооперативы, жилищно-строительные кооперативы, товарищества собственников жилья, действующие в соответствии с жилищным законодательством Российской Федерации, и так далее.
На основании вышеизложенного можно сказать, что налогоплательщик сможет воспользоваться льготой по налогу на имущество только при соблюдении условий ее предоставления. При этом ему нужно быть готовым отстаивать право на льготу в судебном порядке. К примеру, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 23 марта 2009 г. по делу N А39-3037/2008-110/9 рассматривается случай, в котором организация, являющаяся плательщиком налога на имущество, использовала льготу по данному налогу на основании ст. 3 Закона Республики Мордовия от 27 ноября 2003 г. N 54-З «О налоге на имущество организаций». В ходе выездной налоговой проверки налоговая инспекция пришла к выводу о необоснованном применении организацией льготы по налогу на имущество. Однако суд на основании материалов дела пришел к выводу о соблюдении организацией обязательного условия для предоставления льготы по налогу на имущество, поэтому заявление о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за неуплату налога на имущество удовлетворено правомерно.
Налоговые льготы по налогу на имущество предусмотрены и положениями НК РФ.
Перечень данных льгот приведен в ст. 381 НК РФ. В частности, освобождаются от налогообложения:
— организации и учреждения уголовно-исполнительной системы — в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций.
Следует отметить, что уголовно-исполнительная система включает в себя (ст. 5 Закона Российской Федерации от 21 июля 1993 г. N 5473-1 «Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы»):
учреждения, исполняющие наказания;
территориальные органы уголовно-исполнительной системы;
федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области исполнения наказаний.
Кроме того, в уголовно-исполнительную систему по решению Правительства Российской Федерации могут входить следственные изоляторы, предприятия, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы, научно-исследовательские, проектные, лечебные, учебные и иные учреждения.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 февраля 2000 г. N 89 «Об утверждении Перечня видов предприятий, учреждений и организаций, входящих в уголовно-исполнительную систему» утвержден Перечень видов предприятий, учреждений и организаций, входящих в уголовно-исполнительную систему;
— религиозные организации — в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности.
Согласно п. 1 ст. 6 Федерального закона от 26 сентября 1997 г. N 125-ФЗ «О свободе совести и о религиозных объединениях» (далее — Федеральный закон N 125-ФЗ) к религиозной деятельности относятся вероисповедание, совершение богослужений, другие религиозные обряды и церемонии, обучение религии и религиозное воспитание своих последователей.
Религиозной организацией признается добровольное объединение граждан Российской Федерации, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории Российской Федерации, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированное в качестве юридического лица (п. 1 ст. 6 Федерального закона N 125-ФЗ).
В соответствии со ст. 19 Федерального закона N 125-ФЗ религиозными организациями создаются учреждения профессионального религиозного образования (духовные образовательные учреждения) для подготовки служителей и религиозного персонала. Данные учреждения подлежат регистрации в качестве религиозных организаций, а также получают государственную лицензию на право осуществления образовательной деятельности.
Таким образом, согласно Письму УФНС России по г. Москве от 28 июня 2006 г. N 18-11/3/56402@, не подлежат обложению налогом на имущество культовые здания и сооружения, иные места и объекты, относящиеся к основным средствам и специально используемые для богослужений, молитвенных и религиозных собраний, религиозного почитания (паломничества), а также имущество для подготовки служителей и религиозного персонала религиозных организаций. К таким объектам относятся церкви, монастыри и иные культовые здания, сооружения и объекты, предназначенные для богослужений, молитвенных и религиозных собраний, религиозного почитания (паломничества), духовные семинарии, а также иные образовательные учреждения (включая технические средства). При этом освобождению от налога на имущество организаций подлежит все имущество, составляющее (входящее в) указанные объекты.
Также освобождаются от налогообложения в соответствии с п. 3 ст. 381 НК РФ:
— общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, — в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности;
— организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25 процентов, — в отношении имущества, используемого ими для производства и (или) реализации товаров, работ и услуг. Исключением являются подакцизные товары, минеральное сырье и иные полезные ископаемые, а также иные товары по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 18 февраля 2004 г. N 90 «Об утверждении Перечня товаров, производимых с использованием имущества организаций, не подлежащих освобождению от обложения налогом на имущество организаций, и (или) реализуемых такими организациями». Также исключением являются брокерские и иные посреднические услуги;
— учреждения, единственными собственниками имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации инвалидов, — в отношении имущества, используемого ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.
Согласно ст. 14 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ «Об общественных объединениях» под общероссийским общественным объединением понимается объединение, которое осуществляет свою деятельность в соответствии с уставными целями на территориях более половины субъектов Российской Федерации и имеет там свои структурные подразделения — организации, отделения или филиалы и представительства.
Общественные объединения, созданные и действующие в целях защиты прав и законных интересов инвалидов, обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, есть форма социальной защиты инвалидов. Государство оказывает указанным общественным объединениям содействие и помощь, в том числе материальную, техническую и финансовую (ст. 33 Федерального закона от 24 ноября 1995 г. N 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации»).
Общественными организациями инвалидов признаются организации, созданные инвалидами и лицами, представляющими их интересы, в целях защиты прав и законных интересов инвалидов, обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, решения задач общественной интеграции инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители (один из родителей, усыновителей, опекун или попечитель) составляют не менее 80 процентов, а также союзы (ассоциации) указанных организаций.
В собственности общественных объединений инвалидов могут находиться предприятия, учреждения, организации, хозяйственные товарищества и общества, здания, сооружения, оборудование, транспорт, жилищный фонд, интеллектуальные ценности, денежные средства, паи, акции и ценные бумаги, а также любое иное имущество и земельные участки в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, организации, функционирующие с учетом всех вышеперечисленных требований и имеющие общероссийский статус, вправе применять льготу, установленную п. 3 ст. 381 НК РФ. Если региональное отделение общероссийской общественной организации инвалидов является самостоятельным юридическим лицом, то оно также вправе воспользоваться указанной льготой при соблюдении условий ее предоставления. Уставные документы и документы о государственной регистрации регионального отделения должны иметь подтверждение о том, что отделение является структурным подразделением конкретной общероссийской общественной организации инвалидов.
Расчет среднесписочной численности и фонда оплаты труда для применения налоговой льготы производится за отчетный (налоговый) период в порядке, установленном Госкомстатом России. В настоящее время для расчета численности можно воспользоваться Приказом Росстата от 12 ноября 2008 г. N 278 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», N П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации»;
— организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, — в отношении имущества, используемого ими для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями.
Отметим, что Постановлением Правительства Российской Федерации от 13 октября 1995 г. N 1012 «Об утверждении Перечня освобождаемых от налога на имущество специализированных организаций (юридических лиц), производящих медицинские и ветеринарные иммунобиологические препараты, предназначенные для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями» утвержден Перечень освобождаемых от налога на имущество специализированных организаций (юридических лиц), производящих медицинские и ветеринарные иммунобиологические препараты, предназначенные для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями;
— организации — в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
Перечень объектов исторического и культурного наследия федерального (общероссийского) значения утвержден Указом Президента Российской Федерации от 20 февраля 1995 г. N 176 «Об утверждении Перечня объектов исторического и культурного наследия федерального (общероссийского) значения». Порядок включения объектов культурного наследия в реестр установлен ст. 18 Федерального закона от 25 июня 2002 г. N 73-ФЗ «Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации»;
— организации — в отношении ядерных установок, используемых для научных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, а также хранилищ радиоактивных отходов.
Под ядерными установками согласно ст. 3 Федерального закона от 21.11.1995 N 170-ФЗ «Об использовании атомной энергии» (далее — Федеральный закон N 170-ФЗ) подразумеваются:
сооружения и комплексы с ядерными реакторами, в том числе атомные станции, суда и другие плавсредства, космические и летательные аппараты, другие транспортные и транспортабельные средства;
сооружения и комплексы с промышленными, экспериментальными и исследовательскими ядерными реакторами, критическими и подкритическими ядерными стендами; сооружения, комплексы, полигоны, установки и устройства с ядерными зарядами для использования в мирных целях;
другие содержащие ядерные материалы сооружения, комплексы, установки для производства, использования, переработки, транспортирования ядерного топлива и ядерных материалов.
Пунктами хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, хранилищами радиоактивных отходов являются не относящиеся к ядерным установкам и радиационным источникам стационарные объекты и сооружения, предназначенные для хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, хранения или захоронения радиоактивных отходов.
В соответствии со ст. 5 Федерального закона N 170-ФЗ ядерные установки могут находиться в федеральной собственности или в собственности российских юридических лиц, Перечень которых утвержден Указом Президента Российской Федерации от 27 апреля 2007 г. N 556 «О реструктуризации атомного энергопромышленного комплекса Российской Федерации».
Пункты хранения могут находиться в федеральной собственности или в собственности российских юридических лиц, если федеральным законом не предусмотрено иное.
Хотелось бы отметить, что данная норма НК РФ позволяет освободить организацию от уплаты налога на имущество только в отношении имущества, находящегося на ее балансе, входящего в состав соответствующей ядерной установки, при наличии документов, свидетельствующих о ее использовании для научных целей, а также пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, хранилищ радиоактивных отходов. Имущество, находящееся на балансе организации и не относящееся к льготируемому в соответствии с п. 9 ст. 381 НК РФ, включается в налогооблагаемую базу в общеустановленном порядке. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 5 марта 2007 г. N 03-05-06-01/13;
— организации — в отношении ледоколов, судов с ядерными энергетическими установками и судов атомно-технологического обслуживания;
— организации — в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 г. N 504 «О Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций»;
— организации — в отношении космических объектов.
Следует отметить, что для применения этой льготы следует руководствоваться Законом Российской Федерации от 20 августа 1993 г. N 5663-1 «О космической деятельности» (далее — Закон РФ N 5663-1) и Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359 «О принятии Общероссийского классификатора основных фондов».
Согласно ст. 17 Закона РФ N 5663-1 космические объекты подлежат регистрации и должны иметь маркировку, удостоверяющую их принадлежность Российской Федерации;
— имущество специализированных протезно-ортопедических предприятий;
— имущество коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций.
Заметим, что условием предоставления данной льготы для коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций является их соответствие критериям, установленным Федеральным законом от 31 мая 2002 г. N 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации»;
— имущество государственных научных центров.
Льгота предоставляется при условии присвоения организации статуса государственного научного центра. Указанный статус и порядок его присвоения определены Указом Президента Российской Федерации от 22 июня 1993 г. N 939 «О государственных научных центрах Российской Федерации», которым, в частности, предусмотрено, что в целях создания благоприятных условий для сохранения в Российской Федерации ведущих научных школ мирового уровня, развития научного потенциала страны в области фундаментальных и прикладных исследований и подготовки высококвалифицированных научных кадров статус государственного научного центра Российской Федерации может присваиваться расположенным на ее территории предприятиям, учреждениям и организациям науки, а также высшим учебным заведениям, имеющим уникальное опытно-экспериментальное оборудование и высококвалифицированные кадры, результаты научных исследований которых получили международное признание.
Отнесение предприятий, учреждений и организаций науки, а также высших учебных заведений к государственным научным центрам Российской Федерации осуществляется Советом Министров — Правительством Российской Федерации по представлению Межведомственной координационной комиссии по научно-технической политике;
— организации — в отношении судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов.
Обратите внимание, что данная льгота предоставляется налогоплательщикам согласно п. 3 ст. 37, п. 2 ст. 38 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, только при наличии Свидетельства о праве плавания под Государственным флагом Российской Федерации с даты регистрации судна в Российском международном реестре и ежегодного подтверждения такой регистрации. Такое же мнение высказано Минфином России в Письмах от 10 апреля 2009 г. N 03-05-05-01/23, от 23 января 2008 г. N 03-03-05/3.