Налоговые споры: оценка доказательств в суде

1.2. Свобода суда в оценке доказательств (2 часть)

В данном Определении разбирается ситуация, когда при оказании органами государственной власти и управления определенного рода услуг, в отличие от частных лиц, счета-фактуры не выписываются, из чего делается вывод, что счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику вычетов по НДС. Налоговые вычеты в данном случае могут предоставляться и на основании иных документов, подтверждающих уплату НДС.

В любом случае налогоплательщик, установив недостатки в оформлении продавцом счета-фактуры, вправе потребовать от последнего их устранения, а налоговый орган обязан принять исправленный счет-фактуру в качестве доказательства наличия у налогоплательщика права на вычет или возмещение НДС.

Вместе с тем следует отметить, что 15 февраля 2005 г. Конституционный Суд РФ вынес Определение N 93-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", в котором изложил следующую правовую позицию.

По смыслу данной нормы соответствие счета-фактуры требованиям, установленным п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету. Таким образом, требование п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета. Кроме того, в п. 2 ст. 169 НК РФ закреплено правило, согласно которому отражение каких-либо дополнительных сведений, не входящих в предусмотренный п. 5 и 6 данной статьи закрытый перечень, не может являться обязательным условием для принятия начисленных и уплаченных сумм налога к вычету.

Следовательно, названные законоположения не запрещают принимать к вычету суммы налога на добавленную стоимость, исчисление и оформление которых соответствуют всем необходимым для осуществления налогового контроля требованиям, а потому не могут рассматриваться как ограничивающие конституционные права и свободы заявителя, что в силу Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" является основанием для отказа в принятии его жалобы к рассмотрению.

Таким образом, Конституционный Суд РФ отказал заявителю в признании п. 2 ст. 169 НК РФ неконституционным, тем самым переложив на налогоплательщика отрицательные последствия неправильного заполнения продавцом счета-фактуры, на оформление которого у покупателя-налогоплательщика не имеется достаточно влияния, особенно если продавец и покупатель находятся в разных городах, отдаленных в условиях России друг от друга на значительное расстояние, что препятствует, а иногда и делает практически невозможным исправление счетов-фактур. На налогоплательщика в связи с этим возлагается бремя доказывания существенных обстоятельств с помощью доказательств, на оформление которых налогоплательщику затруднительно оказать должное влияние.

Рядом арбитражных судов был воспринят подобный формальный подход.

Так, в Постановлении от 18 декабря 2002 г. N А19-6433/01-33-32-Ф02-3672/02-С1 Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, установив, что в счете-фактуре продавца указан его недостоверный идентификационный номер, отменил судебные акты суда первой и апелляционной инстанций о признании решения налоговой инспекции об отказе в возмещении НДС недействительным. При этом окружной суд пришел к выводу, что обязанность отслеживания правильности заполнения счетов-фактур лежит на покупателе товаров, а неисполнение названной обязанности влечет отказ в принятии к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом <437>.

--------------------------------

<437> СПС "Гарант".

 

Однако по преимуществу судебно-арбитражная практика идет по другому пути: недостающие в счете-фактуре сведения могут быть восполнены иными доказательствами, поскольку при разрешении налогового спора суду при исследовании всех обстоятельств по делу становятся очевидными реальность хозяйственной операции и оплата товара покупателем поставщику.

Бездумное следование формальной истине может привести к столкновению нормы налогового и других отраслей материального права при разрешении конкретного налогового спора.

Так, общество с ограниченной ответственностью обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением о признании незаконным решения Инспекции ФНС России от 29 апреля 2005 г., которым налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость за август 2004 г. в размере 70 692 199 руб. ООО привлечено к налоговой ответственности за неуплату НДС, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 12 433 922 руб., налогоплательщику предложено уплатить сумму налога и штрафных санкций.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27 июля 2005 г. требования частично удовлетворены. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Законность и обоснованность судебного акта проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он просил решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении требований отказать полностью, поскольку счета-фактуры, полученные от поставщиков, заполнены с нарушением порядка оформления, установленного ст. 169 НК РФ.

Из текста обжалуемого судебного акта следует, что судом исследовались представленные счета-фактуры, платежные поручения, книги продаж и книги покупок за август 2004 г., которым дана надлежащая правовая оценка. При этом суд установил следующее.

Довод налогового органа об отсутствии в счетах-фактурах адресов воинских частей не является основанием для отказа в возмещении НДС, поскольку в силу ст. 5 Закона РФ от 21 июля 1993 г. N 5485-1 "О государственной тайне" сведения о дислокации, действительных наименованиях, организационной структуре и численности войск составляют государственную тайну. Следует отметить, что в счетах-фактурах были указаны номера воинских частей, что позволяло при необходимости проверить факт получения ими приобретенного налогоплательщиком товара и место доставки.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебного акта в обжалуемой части не имелось <438>.

--------------------------------

<438> См.: Постановление ФАС МО от 30 декабря 1995 г. N КА-А40/12954-05 // Архив ФАС МО.

 

Выше исследовался вопрос о руководстве российским судом материальной, а не формальной истиной, что не позволяет суду только по мотиву незаполнения какой-либо графы счета-фактуры и при условии восполнения этого пробела другими документами отказывать добросовестному налогоплательщику в возмещении НДС. Указанный подход вполне согласуется с действующими нормами как материального, так и процессуального права.

Действительно, в соответствии с п. 1, 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению, а составленный с нарушениями требований закона счет-фактура не может являться таким основанием.

Принятие предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету осуществляется в силу п. 1 ст. 171 НК РФ самим налогоплательщиком, а возмещение НДС в силу ст. 176 НК РФ - налоговым органом, и на этой стадии данные субъекты налогового правоотношения ограничены в праве соответственно налогового вычета и возмещения. Однако когда спор перемещается в суд, последний, используя свои полномочия, предоставленные ему процессуальным законодательством (ст. 71 АПК РФ), вправе оценить представленные сторонами доказательства в их совокупности, проверив достоверность счета-фактуры в сравнении с другими доказательствами.

Главным требованием к этим другим доказательствам будет требование о допустимости этих доказательств. Они должны с не меньшей доказательственной силой, чем счет-фактура, восполнять сведения, которые отсутствуют в счете-фактуре. Пункт 5 ст. 169 НК РФ содержит исчерпывающий перечень таких сведений.

Согласно подп. 1 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны номер и дата выписки счета-фактуры, что может быть подтверждено книгой продаж продавца и журналами выставленных и полученных счетов-фактур.

Наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя (подп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ) подтверждаются их учредительными документами и свидетельствами о постановке на налоговый учет.

Наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, наименование поставляемых товаров, описание выполненных работ, оказанных услуг и единица измерения, количество поставляемых товаров (работ, услуг), цена за единицу измерения и стоимость товаров (подп. 3, 5 - 8, 12 п. 5 ст. 169 НК РФ) могут подтверждаться заключенным продавцом и покупателем договором и товарно-транспортными накладными.

Суммы акциза по подакцизным товарам, налоговая ставка, сумма налога (подп. 9 - 11 п. 5 ст. 169 НК РФ) легко определяются исходя из положений Налогового кодекса РФ о налоговых ставках и стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Страна происхождения товара, номер грузовой таможенной декларации в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация (подп. 13, 14 п. 5 ст. 169 НК РФ), могут быть установлены грузовой таможенной декларацией и международной товарно-транспортной накладной.

Определенные сложности представляет восполнение данных о номере платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) (подп. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ), поскольку вряд ли является реальным сопоставление платежных и товарно-сопроводительных документов по всему объему отгруженного в разное время товара.

Вместе с тем действующие нормативные правовые акты предоставляют налогоплательщику право воспользоваться возможностью внесения исправлений в счет-фактуру, предоставленной п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914.

Этой же возможностью налогоплательщик вправе воспользоваться, чтобы соблюсти требования п. 6 ст. 169 НК РФ о подписании счета-фактуры руководителем и главным бухгалтером организации либо иными должностными лицами, уполномоченными на то соответствующим приказом, о заверении счета-фактуры печатью организации.

Судебно-арбитражная практика показывает, что налоговые органы исходят из того, что исправленный счет-фактура не может быть принят в качестве основания налогового вычета. Однако подобная позиция противоречит п. 29 вышеназванных Правил. Такой запрет отсутствует в ст. 169 НК РФ, регулирующей порядок оформления счета-фактуры.

Налоговые органы при этом ссылаются на то, что налогоплательщик должен представить заново правильно оформленный счет-фактуру. Однако такой подход противоречит принципу непосредственного отражения каждой хозяйственной операции в бухгалтерском учете. Два счета-фактуры в отношении одной хозяйственной операции не могут существовать одновременно, тем более что один из них будет выписан не в момент совершения этой операции, а значительно позднее.

Конечно, сказанное не означает, что в выставленном счете-фактуре вообще может не содержаться ни одной заполненной графы. Как правило, недочеты касаются оформления какой-либо одной из граф, например не указан идентификационный номер налогоплательщика или вместо фактического адреса грузополучателя указан его юридический адрес.

В связи с принципиально занятой налоговыми органами позицией непринятия в качестве надлежащего доказательства счета-фактуры с отдельными недочетами или исправлениями, а также в связи с переходом в последнее время практики налоговых органов при проведении налоговых проверок с доктрины добросовестного налогоплательщика на презумпцию недобросовестного налогоплательщика необходимо принять изменения ст. 169 НК РФ, в том числе путем внесения в нее дополнения о том, что споры между налогоплательщиком и налоговым органом в отношении правильности оформления счета-фактуры разрешаются арбитражным судом.

Переложение законодателем и Конституционным Судом РФ на налогоплательщика отрицательных последствий неправильного заполнения продавцом счета-фактуры вызывает внутреннее сопротивление судей, которое выражается в том, что суд, вместо того чтобы напрямую применять п. 1, 2 ст. 169 НК РФ, начинает рассуждать о добросовестном поведении налогоплательщика и, если полагает, что между продавцом и покупателем отсутствовал сговор, направленный на незаконное возмещение НДС, вне зависимости от правильного заполнения счета-фактуры продавцом принимает решение о возмещении налога покупателю <439>.

--------------------------------

<439> См.: Постановление ФАС МО от 13.10.2005 N КА-А40/9770-05 // Архив ФАС МО.

 

Однако в данном случае не применяется Определение Конституционного Суда РФ от 25 июля 2001 г. N 138-О "По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в отношении недобросовестного налогоплательщика, а подлежат применению п. 1, 2 ст. 169 НК РФ, которыми вне зависимости от добросовестного поведения налогоплательщика именно на него возложены последствия неправильного оформления счетов-фактур поставщиком.

Если при оформлении счета-фактуры выяснится, что он оформлен с невосполнимыми нарушениями, например руководитель организации-продавца отрицает при допросе в качестве свидетеля в суде подписание счета-фактуры, то суд, руководствуясь п. 1, 2 ст. 169 НК РФ, должен отказать покупателю в возмещении налога, поскольку счет-фактура, не подписанный руководителем или уполномоченным им лицом, не может являться основанием для принятия сумм налога к возмещению.

Характерно, что в той же ст. 169 НК РФ содержится норма права, которая четко ограничивает пределы бремени доказывания налогоплательщика по делам о возмещении налога на добавленную стоимость. Согласно подп. 13 и 14 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны страна происхождения товара и номер грузовой таможенной декларации. Далее в п. 5 ст. 169 НК РФ законодатель определяет, что сведения, предусмотренные подп. 13 и 14 настоящего пункта, указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация. Налогоплательщик, реализующий данные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им самим счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им от продавца счетах-фактурах и товаросопроводительных документах.

Из данной нормы права следует, что налогоплательщик должен доказать только соответствие данных о стране происхождения товара и номере грузовой таможенной декларации, которые он указывает в счете-фактуре и товаросопроводительной накладной, выставленных им самим при продаже товара, тем сведениям, которые он получил из счета-фактуры и товаросопроводительной накладной, выставленных ему предыдущим продавцом товара. Следовательно, на него не может быть возложено бремя доказывания идентичности соответствующих сведений, указанных им в собственном счете-фактуре и товаросопроводительной накладной, сведениям о реальном происхождении товара и действительном номере грузовой таможенной декларации. Поэтому если налоговый орган, используя оперативную информацию, установил, что в действительности товар произведен в другой стране и поставлен по другой грузовой таможенной декларации, он не вправе отказать налогоплательщику в возмещении НДС на этом основании, поскольку налогоплательщик в силу закона не несет ответственности за заполнение этих сведений продавцом импортного товара.

Такая ответственность может наступить, только если налоговым органом будет доказано наличие сговора между налогоплательщиком и продавцом импортного товара относительно реализации контрафактной продукции.

Таким образом, мы видим, что в самой ст. 169 НК РФ содержатся противоречивые подходы к сходным ситуациям, когда продавец указывает неверные сведения в выставленном им налогоплательщику счете-фактуре. Разница заключается лишь в том, где произведен товар.

Если товар произведен в России, то действует общая норма права, закрепленная в п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которой налогоплательщик теряет право на вычет и возмещение НДС в случае нарушения продавцом порядка заполнения счета-фактуры.

Если товар произведен за пределами Российской Федерации, то действует норма права, содержащаяся в п. 5 ст. 169 НК РФ, в соответствии с которой налогоплательщик не отвечает за правильность оформления продавцом счета-фактуры относительно страны происхождения товара и номера грузовой таможенной декларации.

В первом случае на налогоплательщика возлагается бремя доказывания реальности происхождения товара, в последнем случае с него снимается это бремя.

Так, если налоговый орган, указывая на недобросовестность налогоплательщика, ссылается на справки компетентных органов о том, что в России определенный товар не производится в заявленных налогоплательщиком объемах, налогоплательщик не имеет перевозочных средств и складских помещений для обеспечения реализации этого товара, налогоплательщик должен опровергнуть представленные налоговым органом доказательства его недобросовестности.

Указанное противоречие, содержащееся в ст. 169 НК РФ, еще раз подтверждает необходимость изменения ст. 169 НК РФ, которая возлагает на налогоплательщика бремя доказывания правильности заполнения счета-фактуры продавцом. В этом случае добросовестному налогоплательщику достаточно было бы доказать, что сведения, внесенные им в счет-фактуру при реализации товара, соответствуют сведениям, которые указаны в счете-фактуре, выставленном налогоплательщику предыдущим продавцом товара.

Такой подход реально работает на презумпцию добросовестности налогоплательщика. В такой ситуации налоговый орган был бы обязан доказывать вышеуказанные обстоятельства в рамках возбужденного уголовного дела, поскольку приводимые им аргументы далеки от арбитражного процесса, но вполне вписываются в рамки расследования уголовного дела. В противном случае налоговый орган обязан сделать заявление о фальсификации доказательств, что, впрочем, не исключает в силу ст. 161 АПК РФ в дальнейшем возбуждения уголовного дела.

Нередки в судебно-арбитражной практике и случаи, когда баланс интересов при разрешении публично-правового спора нарушается в пользу частного интереса.

Как правило, это дела, в которых необходимо применение ст. 161 АПК РФ о фальсификации доказательств, когда требуемый законодательством перечень документов в подтверждение правильности уплаченного налога представлен, однако их достоверность подвергается сомнению, о чем свидетельствует нижеприведенное дело <440>.

--------------------------------

<440> См.: дело N КА-А40/204-04-П // Архив ФАС МО.

 

ООО "АБС Евроконсалтинг" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным бездействия Инспекции МНС России по несвоевременному возмещению налога на добавленную стоимость и требовании обязать Инспекцию возместить НДС в размере 8 078 839 руб. 66 коп. за IV квартал 1999 г. по экспортной операции.

Решением от 24 сентября 2003 г., оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 1 декабря 2003 г., Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил требования общества, представившего полный пакет документов в подтверждение права на налоговую льготу.

Законность и обоснованность судебных актов проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции МНС России, в которой налоговый орган ссылался на недобросовестность налогоплательщика и невозможность исполнить решение суда.

ООО в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда кассационной инстанции ссылалось на то, что тексты апелляционной и кассационной жалоб идентичны, никаких новых доводов налоговым органом не представлено.

Судом первой и апелляционной инстанций на основании счета-фактуры и платежного поручения установлено фактическое исполнение сделки купли-продажи турбин, заключенной налогоплательщиком с российским продавцом.

Между тем в заседании суда кассационной инстанции Инспекцией представлены доказательства обращения в Арбитражный суд г. Москвы и принятия последним к рассмотрению искового заявления от 3 декабря 2003 г. N 14-24/15423 о признании недействительным договора от 17 ноября 1999 г. N 01-36/11, заключенного между ООО "АБС Евроконсалтинг" и ООО "Висконти Л" с целью, заведомо противной основам правопорядка, незаконного возмещения из бюджета НДС, поскольку фактически турбины никогда не производились.

Одновременно в заседании суда кассационной инстанции представитель налогового органа пояснил, что в случае признания договора недействительным им будет сделано заявление о фальсификации доказательств, поскольку непроизведенные турбины на экспорт не отгружались.

В связи с этим судебные акты следовало отменить, дело передать на новое рассмотрение в первую инстанцию суда для решения вопроса с учетом указанных доводов Инспекции, а также о приостановлении производства по настоящему делу до рассмотрения арбитражным судом дела N А40-53580/03-42-480 о признании договора недействительным.

Понятно, что в подобных ситуациях недобросовестные налогоплательщики возражают против инициативы суда, направленной на выяснение достоверности представленных доказательств. Однако имеются случаи, когда налоговые органы возражают против активной роли суда по установлению добросовестного поведения налогоплательщика.

Так, по делу N КА-А40/95-04 ЗАО "Технопол" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением о признании недействительным требования Инспекции МНС России от 1 апреля 2003 г. N 96-Н об уплате налога на общую сумму задолженности 325 155 руб. 51 коп.

Решением от 26 августа 2003 г., оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 23 октября 2003 г., Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил требования общества, добросовестно исполнившего обязанность по уплате налогов.

Законность и обоснованность судебных актов проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции МНС России, в которой налоговый орган просил отменить судебные акты, ссылаясь на то, что спорные суммы налогов в бюджет не поступили, в связи с чем нельзя признать обязанность налогоплательщика по уплате налогов исполненной. Инспекция также указала на то, что Арбитражный суд в нарушение ч. 2 ст. 167, ч. 1 ст. 168 АПК РФ рассмотрел вопрос о добросовестности общества, не относящийся к предмету спора.

ЗАО в отзыве на кассационную жалобу и в судебном заседании кассационной инстанции возражало против удовлетворения требований Инспекции по мотивам, изложенным в судебных актах.

В кассационной жалобе Инспекция со ссылкой на письмо Центрального банка РФ от 14 августа 2003 г. N 51-19-13/12485 утверждала, что платежные поручения на списание спорных сумм налогов обществом не выставлялись.

Однако, как усматривалось из материалов дела и установлено судом первой и апелляционной инстанций, денежные средства из расчетного счета общества на налоговые платежи перечислены платежными поручениями от 2 сентября 1998 г. N 432 - 435, от 6 ноября 1998 г. N 469, 493 - 495. Согласно выпискам банка из расчетного счета общества от 2 сентября 1998 г., 6 ноября 1998 г., 3 сентября 1998 г., 29 сентября 1998 г., 23 октября 1998 г. списаны денежные средства по указанным платежным поручениям, при этом, как следует из перечисленных выписок банка, остаток денежных средств на расчетном счете ЗАО на соответствующие даты выставления платежных поручений был достаточным для исполнения всех платежных поручений, выставленных в этот период. В соответствии с договором N 002 на расчетное и кассовое обслуживание расчетные операции с использованием счета ЗАО в АКБ "Мосбизнесбанк" производились начиная с 25 ноября 1996 г., т.е. в течение двух лет до выставления платежных поручений на списание спорных сумм недоимки по налогам.

Таким образом, довод Инспекции о том, что обществом не выставлялись платежные поручения на списание спорных сумм налогов, нельзя признать обоснованным.

Из письма Центрального банка РФ от 14 августа 2003 г. N 51-19-13/12485 усматривалось, что спорные суммы налогов по платежным поручениям, указанным в письме Инспекции, с корреспондентского счета N 30101810300000000312 ОАО "Мосбизнесбанк" не списывались.

Однако Конституционный Суд РФ в Определении от 25 июля 2001 г. N 138-О "По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" указал, что конституционная обязанность каждого налогоплательщика считается исполненной в момент списания банком средств в уплату налога с расчетного счета налогоплательщика, а не с корреспондентского счета банка, как полагает Инспекция.

Кроме того, согласно письму Центрального банка РФ от 14 августа 2003 г. N 51-19-13/12485 отделение N 1 Московского главного территориального управления ЦБ РФ сведениями о счетах клиентов ОАО "Мосбизнесбанк" не располагает. При этом из справки АКБ "Мосбизнесбанк" следует, что АКБ "Мосбизнесбанк" денежные средства, перечисленные по платежным поручениям на уплату спорных сумм налогов, занесены АКБ "Мосбизнесбанк" в картотеку и находятся в ожидании очередности платежа.

В кассационной жалобе Инспекция указала, что обязанность ЗАО по уплате налогов не может быть признана исполненной, поскольку денежные средства не поступили в бюджет.

По мнению Инспекции, Постановление Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. N 24-П, которым положение п. 3 ст. 11 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в РФ" с учетом смысла, придаваемого ему сложившейся правоприменительной практикой, как предусматривающее прекращение обязанности налогоплательщика - юридического лица по уплате налога лишь с момента поступления сумм налогов в бюджет признано не соответствующим Конституции РФ, не имеет обратной силы. В связи с этим Инспекция со ссылкой на ст. 79 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" полагала, что оспариваемое требование об уплате недоимки по налогам, возникшей до 12 октября 1998 г., выставлено правомерно.

В пункте 4 Постановления от 16 июня 1998 г. N 19-П "По делу о толковании отдельных положений статей 125, 126 и 127 Конституции Российской Федерации" Конституционный Суд РФ указал, что постановления КС РФ являются окончательными, не могут быть пересмотрены другими органами или преодолены путем повторного принятия отвергнутого неконституционного акта, а также обязывают всех правоприменителей, включая другие суды, действовать в соответствии с правовыми позициями Конституционного Суда РФ.

В связи с этим у арбитражного суда при рассмотрении настоящего дела не имелось оснований не принимать во внимание правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в Постановлении от 12 октября 1998 г. N 24-П.

В соответствии со ст. 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

Поскольку требование от 1 апреля 2003 г. N 96-Н об уплате налогов выставлено Инспекцией по истечении установленного законом срока, довод Инспекции о том, что данное требование выставлено правомерно, так как недоимка списана со счета общества по платежным поручениям до 12 октября 1998 г., не мог быть принят во внимание.

В силу ч. 2 ст. 165 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

В Определении от 25 июля 2001 г. N 138-О Конституционный Суд РФ указал, что вопрос о том, может ли считаться уплаченным списанный банком налог, реально не перечисленный в бюджет, при отсутствии соответствующих денежных средств на корреспондентском счете банка, если они были формально зачислены банком на счета налогоплательщика, а также при отсутствии денежных средств на расчетом счете налогоплательщика непосредственно, не был предметом рассмотрения Конституционного Суда. Вместе с тем закрепленный в Постановлении от 12 октября 1998 г. N 24-П подход, допускающий распространение его правовой позиции только на добросовестных налогоплательщиков, предполагает обязанность налоговых органов доказывать обнаруживающуюся недобросовестность налогоплательщиков и банков в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ.

Из указанного выше следует, что установление обстоятельств, касающихся добросовестности налогоплательщика при исполнении обязанности по уплате налогов, является обязательным при рассмотрении настоящего спора. Таким образом, довод Инспекции о том, что суд вышел за рамки предмета спора, следует признать необоснованным.

Поскольку Инспекцией ни в первую, ни в апелляционную инстанцию не представлено доказательств недобросовестности общества, суд пришел к обоснованному выводу, что обязанность по уплате спорных сумм налогов исполнена, в связи с чем требование Инспекции об уплате налогов следовало признать недействительным.

При таких обстоятельствах оснований к отмене или изменению судебных актов не имелось <441>.

--------------------------------

<441> См.: дело N КА-А40/95-04 // Архив ФАС МО.

 

Ранее автор настоящей работы ссылался на то, что активная роль суда в разрешении налогового спора ограничена презумпцией добросовестности налогоплательщика.

Поскольку в приведенном деле сам налогоплательщик настаивал на установлении обстоятельств, связанных с добросовестным исполнением им налоговых обязательств, и оценке соответствующих доказательств, судом проявлена разумная активность в целях соблюдения баланса публичных и частных интересов.