Налог на доходы физических лиц: выплаты, не облагаемые НДФЛ

10.1. Командировки

Служебная командировка представляет собой поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 ТК РФ).

Надо иметь в виду, что служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Особенности направления работников в служебные командировки в настоящее время установлены Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749.

В соответствии со ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Налоговый кодекс, в свою очередь, установил, что не подлежат обложению НДФЛ следующие виды расходов, связанные с командировками:

- суточные в размере, не превышающем 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории России и 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке;



- расходы на проезд до места назначения и обратно;

- сборы за услуги аэропортов;

- комиссионные сборы;

- расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок;

- расходы на провоз багажа;

- расходы по найму жилого помещения;

- расходы по оплате услуг связи;

- расходы по получению и регистрации служебного заграничного паспорта;

- расходы по получению виз;

- расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

 

Примечание. Суммы компенсации вышеперечисленных расходов не облагаются НДФЛ при условии, что эти расходы фактически произведены и документально подтверждены. Исключение составляют лишь суточные и расходы по найму жилого помещения.

 

Суточные

 

С 1 января 2008 г. при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, но:

- не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации;

- не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

В этой связи обратим внимание на следующее. С 1 января 2009 г. суточные, выплачиваемые командируемым работникам, учитываются в расходах при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат без какого-либо нормирования (Письмо Минфина России от 06.02.2009 N 03-03-06/1/41). Однако для целей исчисления НДФЛ в 2009 г. продолжают применяться нормы, закрепленные в п. 3 ст. 217 НК РФ.

 

Примечание. Если трудовым (коллективным) договором или локальным нормативным актом организации предусмотрена выплата суточных в большем размере, сумма, превышающая установленные п. 3 ст. 217 НК РФ нормы, подлежит обложению НДФЛ.

 

Пример. Положением о командировках организации предусмотрено, что за каждый день нахождения в командировке на территории РФ суточные выплачиваются в следующих размерах:

- генеральному директору - 3000 руб.;

- заместителям генерального директора, главному бухгалтеру - 2000 руб.;

- остальным работникам - 700 руб.

Генеральный директор находился в командировке 5 дней: со 2 по 6 марта 2009 г. (включительно). За время командировки ему были выплачены суточные в размере 15 000 руб. (3000 руб. x 5 дней).

Не облагаемая НДФЛ сумма суточных составит 3500 руб. (700 руб. x 5 дней).

Сумма выплаченных суточных в размере 11 500 руб. (15 000 руб. - 3500 руб.) подлежит обложению НДФЛ. Сумма налога составит 1495 руб. (11 500 руб. x 13%).

 

Обратите внимание! Для бюджетных учреждений Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 установлена норма выплаты суточных из расчета 100 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке.

Однако п. 3 ст. 217 НК РФ распространяется и на бюджетные учреждения. Поэтому при определении размера суточных, не подлежащих обложению НДФЛ, бюджетные учреждения также должны руководствоваться общими правилами, установленными п. 3 ст. 217 НК РФ. С этим согласен и Минфин России (см., например, Письмо Минфина России от 12.11.2008 N 03-04-06-01/334).

 

* * *

 

При направлении работника в командировку за границу суточные, как правило, выплачиваются в иностранной валюте.

 

Обратите внимание! Выдача организацией иностранной валюты в качестве суточных своему работнику признается валютной операцией.

Пунктом 1 ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" установлено общее правило о том, что валютные операции между резидентами запрещены.

В этой связи организации, выдававшие суточные своим работникам в валюте, нередко привлекались к административной ответственности на основании ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ <*>.

--------------------------------

<*> В соответствии с ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ осуществление незаконных валютных операций, то есть осуществление валютных операций, запрещенных валютным законодательством Российской Федерации, влечет наложение административного штрафа на граждан, должностных лиц и юридических лиц в размере от трех четвертых до одного размера суммы незаконной валютной операции.

 

В 2008 г. по этому поводу высказал свою точку зрения Президиум ВАС РФ. Он указал, что п. 1 ст. 9 Закона 173-ФЗ содержит перечень валютных операций, совершение которых между резидентами разрешается в исключение данного правила. К таким валютным операциям пп. 9 п. 1 ст. 9 Закона N 173-ФЗ относит оплату расходов физического лица, связанных со служебной командировкой за пределы территории Российской Федерации.

Поскольку валютная операция, совершаемая при выдаче юридическим лицом - резидентом сотруднику, направляемому в служебную командировку за пределы Российской Федерации, наличных денежных средств в иностранной валюте на командировочные расходы, разрешена законом и не ограничена требованиями об использовании специального счета и о резервировании, она не может быть отнесена к категории незаконных валютных операций, совершение которых образует объективную сторону состава административного правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 10840/07).

Таким образом, выдача организацией своим сотрудникам иностранной валюты в виде возмещения командировочных расходов разрешена действующим законодательством и не несет каких-либо неблагоприятных последствий для организации.

При выдаче организацией суточных в иностранной валюте также следует обратить внимание на следующий нюанс.

Размер суточных, не подлежащих обложению НДФЛ, установлен в рублях (2500 руб.).

Соответственно, бухгалтеру следует пересчитать выданные суточные в рубли, чтобы сравнить с нормативом, установленным в п. 3 ст. 217 НК РФ. По какому курсу следует делать пересчет?

Ответ на этот вопрос дан в Письме Минфина России от 01.02.2008 N 03-04-06-01/27.

В соответствии с п. 5 ст. 210 НК РФ доходы налогоплательщика, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка РФ, установленному на дату фактического получения доходов. Датой фактического получения работником подлежащего налогообложению дохода в виде суммы денежных средств, превышающих нормы суточных, установленные п. 3 ст. 217 НК РФ, является дата выплаты суточных.

Соответственно, при расчете подлежащей налогообложению суммы фактически выплаченных суточных необходимо применять курс иностранной валюты к рублю, действующий на дату выплаты суточных.

 

Пример. Работник был направлен в командировку в США на 5 дней со 2 по 6 марта 2009 г.

Положением о командировках установлено, что при направлении в командировку в США работникам выплачиваются суточные за каждый день нахождения в командировке в размере 100 долл. США.

Суточные в размере 500 долл. США (100 долл. США x 5 дней) были выплачены командированному работнику 27 февраля 2009 г.

Чтобы установить, возникает ли у работника налогооблагаемый доход, необходимо перевести сумму выплаченных суточных в рубли. Для расчета принимается во внимание курс американского доллара к рублю, установленный ЦБ РФ на 27 февраля 2009 г.

Предположим, что на эту дату курс американского доллара составил 35,1 руб. (цифра условная).

Сумма выплаченных суточных в рублях составила 17 550 руб. (500 долл. x 35,1 руб/долл.).

Сумма суточных, не подлежащих обложению НДФЛ, - 12 500 руб. (2500 руб. x 5 дней).

Таким образом, сумма в размере 5050 руб. (17 550 руб. - 12 500 руб.) облагается НДФЛ. Сумма налога составит 656,5 руб. (5050 руб. x 13%).

 

* * *

 

Если во время нахождения в командировке работник заболел, организация обязана возместить ему суточные за время болезни.

Помимо этого, организация возмещает расходы по найму жилого помещения (кроме случаев, когда командированный работник находится на стационарном лечении) и выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности (п. 25 Положения о командировках).

Суточные выплачиваются в течение всего времени, пока работник не имеет возможности по состоянию здоровья приступить к выполнению возложенного на него служебного поручения или вернуться к месту постоянного жительства.

 

Примечание. Суточные, выплаченные командированному работнику за период болезни, НДФЛ не облагаются.

 

Отметим, что временная нетрудоспособность работника в командировке должна быть соответствующим образом документально подтверждена. То есть работник должен представить в бухгалтерию организации листок нетрудоспособности.

Таким образом, при болезни работника во время нахождения в командировке организация выплачивает ему:

- суточные за время болезни;

- пособие по временной нетрудоспособности, а также возмещает расходы по найму жилого помещения.

 

Пример. Работник был отправлен в командировку в г. Пермь на 10 дней со 2 по 11 марта 2009 г.

4 марта работник заболел и смог приступить к работе только 9 марта. В связи с этим командировка была продлена до 13 марта 2009 г.

Во время командировки, в том числе и в период болезни, работник проживал в гостинице.

В данной ситуации работнику выплачиваются суточные и возмещаются расходы по найму жилого помещения за все дни нахождения в командировке, т.е. со 2 по 13 марта 2009 г.

Кроме того, работодатель также должен оплатить работнику период болезни. Для этого работник обязан представить в бухгалтерию организации листок временной нетрудоспособности, оформленный в медицинском учреждении Перми.

 

* * *

 

Может возникнуть ситуация, когда работник по собственной инициативе (не по болезни) по окончании командировки не возвращается к месту жительства, а остается в месте проведения командировки.

В этой ситуации нужно исходить из того, что последним днем командировки является день, указанный в приказе о направлении в командировку. Поэтому суточные за дни нахождения работника по месту проведения командировки по собственной инициативе ему не выплачиваются (Письмо Минфина России от 10.03.2006 N 03-05-01-04/54).

Если же организация выплатит суточные и за дни, в течение которых работник по собственной инициативе пребывает в месте командировки, данные выплаты подлежат обложению НДФЛ.

 

Выдача валюты взамен суточных членам экипажей судов

 

Отдельного внимания заслуживает вопрос об обложении НДФЛ выплат в иностранной валюте взамен суточных, которые выдаются членам экипажей судов.

Минфин России считает, что такие выплаты не соответствуют определению компенсации, данному в ст. 164 ТК РФ, так как дополнительных расходов, связанных с нахождением судна в плавании, в частности расходов на питание, члены экипажа судна не несут. Соответственно, такие выплаты являются надбавкой (доплатой) к заработной плате моряков за особый режим и условия труда в море и поэтому должны облагаться НДФЛ (Письмо Минфина России от 13.07.2007 N 03-04-06-02/139).

Однако позиция Минфина России не бесспорна, о чем свидетельствуют многочисленные решения арбитражных судов, вынесенные в пользу налогоплательщиков (см. Постановления ФАС Дальневосточного округа от 12.07.2007 N Ф03-А24/07-2/2712, от 21.06.2007 N Ф03-А51/07-2/1495, от 22.02.2007 N Ф03-А51/06-2/5051, Северо-Западного округа от 19.04.2007 N А05-8798/2006-19).

Но нужно иметь в виду, что налоговые органы будут руководствоваться позицией Минфина России. Поэтому иную позицию придется отстаивать в судебном порядке.

Отметим, что Минфин России также уже много лет настаивает на том, что выплаты иностранной валюты взамен суточных, выданные членам экипажа судов, облагаются и ЕСН (Письмо Минфина России от 13.07.2007 N 03-04-06-02/139).

Это мнение не изменилось даже после того, как по этому поводу высказался Президиум ВАС РФ.

Президиум ВАС РФ указал, что по своей правовой природе рассматриваемые выплаты относятся к компенсационным выплатам, связанным с особыми условиями труда, которые на основании ст. 238 НК РФ освобождаются от ЕСН (Постановления Президиума ВАС РФ от 04.04.2006 N 13692/05, N 12992/05, N 14118/05, N 13707/05).

Отметим, что арбитражные суды придерживаются указанной позиции Президиума ВАС РФ и признают, что выплата иностранной валюты взамен суточных есть не что иное, как компенсация, которая не должна облагаться ЕСН (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 N А42-3796/2006, от 04.12.2006 N А42-8562/2005, Дальневосточного округа от 24.06.2005 N Ф03-А59/05-2/804).

По нашему мнению, правовую позицию Президиума ВАС РФ о том, что выплаты иностранной валюты взамен суточных относятся к компенсационным выплатам, связанным с особыми условиями труда, можно применить и в отношении НДФЛ.

Но еще раз подчеркнем: следование этому подходу почти наверняка приведет организацию в суд.

 

Расходы на проживание во время командировки

 

Не подлежат обложению НДФЛ расходы по найму жилого помещения в период нахождения работника в командировке.

Если данные расходы документально подтверждены, они не облагаются НДФЛ в полном объеме.

Если документов нет, то расходы на проживание тоже можно возместить (в размере, установленном в организации). Но тогда они будут освобождаться от НДФЛ только в пределах нормативов, установленных в п. 3 ст. 217 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ в случае непредставления налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более:

- 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации;

- 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Эти нормы действуют с 1 января 2008 г.

 

* * *

 

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Какими документами можно подтвердить расходы на проживание?

Наиболее распространена ситуация, когда работник на время нахождения в командировке останавливается в гостинице.

При этом нужно учитывать, что организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт обязаны применять контрольно-кассовую технику. Осуществление наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники допускается в случае оказания услуг населению при условии выдачи организацией или индивидуальным предпринимателем бланков строгой отчетности (ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт").

Таким образом, расходы по оплате услуг гостиницы могут подтверждаться либо кассовым чеком (с приложением счета с расшифровкой оказанных услуг), либо бланком строгой отчетности (БСО).

Отметим, что согласно п. 8 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 25.04.1997 N 490, при оформлении проживания в гостинице выдается квитанция (талон) или иной документ, подтверждающий заключение договора на оказание услуг по проживанию.

Анализ арбитражной практики показывает, что налогоплательщикам в ряде случаев удается доказать в суде, что квитанции к приходным кассовым ордерам также являются достаточным документальным подтверждением произведенных работником расходов по оплате услуг гостиницы (см. Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 29.07.2008 N Ф08-4212/2008 по делу N А32-6455/2006-60/161, Северо-Западного округа от 26.02.2008 N А26-1621/2007).

Однако нужно учитывать, что в том случае, если расходы работника на оплату услуг гостиницы будут подтверждаться только квитанциями к приходным кассовым ордерам либо талонами (без чека ККТ или БСО), спор с налоговыми органами неизбежен.

Если гостиница не использует контрольно-кассовую технику, клиенту должен быть выдан бланк строгой отчетности.

В течение многих лет гостиницы применяли бланк строгой отчетности по форме N 3-Г "Счет" (утв. Приказом Минфина России от 13.12.1993 N 121), который заполнялся при оформлении платы за бронь, проживание, а также за дополнительные платные услуги при отсутствии специальных талонов.

Однако в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 "О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники" (далее - Положение об осуществлении наличных расчетов) этот БСО мог применяться только до 1 декабря 2008 г.

 

Примечание. С 1 декабря 2008 г. форма N 3-Г "Счет" не может использоваться в качестве бланка строгой отчетности.

 

Соответствующее разъяснение дано в Письме Минфина России от 19.01.2009 N 03-01-15/1-11. Поэтому после 1 декабря 2008 г. данный документ без кассового чека не может служить документальным подтверждением произведенных расходов.

После 1 декабря 2008 г. гостиницы, работающие без ККТ, вправе использовать самостоятельно разработанный БСО, в котором должны содержаться реквизиты, установленные п. 3 Положения об осуществлении наличных расчетов. Утверждения формы такого бланка уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, в том числе Минфином России, не требуется (Письмо Минфина России от 15.12.2008 N 03-01-15/12-376).

Итак, бланк строгой отчетности, самостоятельно разработанный гостиницей, должен содержать следующие реквизиты:

а) наименование документа, шестизначный номер и серию;

б) наименование и организационно-правовую форму - для организации (фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя);

в) место нахождения постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности);

г) идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации (индивидуальному предпринимателю), выдавшей документ;

д) вид услуги;

е) стоимость услуги в денежном выражении;

ж) размер оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты;

з) дату осуществления расчета и составления документа;

и) должность, фамилию, имя и отчество лица, ответственного за совершение операции и правильность ее оформления, его личную подпись, печать организации (индивидуального предпринимателя);

к) иные реквизиты, которые характеризуют специфику оказываемой услуги и которыми вправе дополнить документ организация (индивидуальный предприниматель).

Отметим, что если выдаваемый гостиницей документ не содержит всех вышеперечисленных реквизитов, он не может рассматриваться в качестве бланка строгой отчетности. В этом случае для документального подтверждения произведенных расходов необходим чек ККТ.

Обратим внимание еще на один нюанс, связанный с оформлением бланков строгой отчетности.

Пунктом 4 Положения о порядке осуществления наличных расчетов предусмотрено, что бланк строгой отчетности может изготавливаться либо типографским способом, либо с использованием автоматизированных систем. При этом согласно п. 11 Положения при использовании автоматизированной системы должно обеспечиваться выполнение следующих требований:

а) автоматизированная система должна иметь защиту от несанкционированного доступа, идентифицировать, фиксировать и сохранять все операции с бланком документа в течение не менее 5 лет;

б) при заполнении бланка документа и выпуске документа автоматизированной системой сохраняются уникальный номер и серия его бланка.

По мнению Минфина, простой компьютер не соответствует перечисленным требованиям, поэтому использовать его для формирования БСО нельзя (Письмо Минфина России от 03.02.2009 N 03-01-15/1-43).

Соответственно, если гостиница выдаст работнику самостоятельно разработанный бланк строгой отчетности, напечатанный на принтере, данный документ не будет рассматриваться налоговыми органами в качестве документа, подтверждающего понесенные работником расходы.

Из этого следует, что единственным выходом для организаций, не имеющих автоматизированных систем, является изготовление бланков строгой отчетности типографским способом.

По разъяснению Минфина России, при изготовлении бланка строгой отчетности типографским способом должны быть учтены все реквизиты, указанные в Положении об осуществлении наличных расчетов, включая данные об изготовителе бланка документа (Письмо Минфина России от 03.02.2009 N 03-01-15/1-42).

 

* * *

 

Проживая в гостинице, особенно длительное время, работники пользуются дополнительными услугами, предоставляемыми гостиницей. Это могут быть, например, услуги прачечной или химчистки и т.п. В отдельных случаях в базовую стоимость номера не включается возможность пользования телевизором или холодильником. И эти "дополнительные блага" работник оплачивает дополнительно. Стоимость дополнительных услуг, как правило, указывается в счете гостиницы отдельной строкой. Впоследствии данные расходы могут быть возмещены работодателем.

Возникает вопрос: облагается ли стоимость возмещаемых работнику дополнительных услуг гостиницы НДФЛ?

По нашему мнению, стоимость рассматриваемых дополнительных услуг не подлежит обложению НДФЛ по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 168 ТК РФ работодатель обязан возмещать работнику расходы по найму жилого помещения и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Пунктом 3 ст. 217 НК установлено, что не подлежат обложению НДФЛ компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов).

При этом ни ТК РФ, ни НК РФ не содержат закрытого перечня командировочных расходов, не подлежащих обложению НДФЛ.

Статьей 168 ТК РФ установлено, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом. И если этими документами установлено, что работодатель возмещает командированному работнику расходы по оплате дополнительных услуг гостиницы, данные суммы не должны облагаться НДФЛ.

Отметим, что официальной позиции Минфина России и налоговых органов по данному вопросу нет. Однако налоговые органы на местах, как правило, настаивают на включении таких сумм в налогооблагаемый доход работников. И тогда организациям приходится обращаться в суд. При этом есть примеры положительных судебных решений, вынесенных в пользу налогоплательщиков.

Например, по мнению ФАС Уральского округа, оплата работником некоторых дополнительных гостиничных услуг (в том числе платежи за телевизор, холодильник и т.д.) вызвана необходимостью проживания в гостинице, не зависит от волеизъявления работника, а сами услуги являются стандартным набором обстановки жилого помещения гостиницы. Поэтому суммы возмещения стоимости таких услуг не должны облагаться НДФЛ (Постановления ФАС Уральского округа от 22.03.2007 N Ф09-1880/07-С2, от 23.01.2008 N Ф09-4857/07-С2 по делу N А47-2670/07).

Следует отметить, что в гостинице командированный работник может произвести оплату разного рода оздоровительно-развлекательных услуг, например услуг сауны, бассейна или тренажерного зала. Также работник может воспользоваться мини-баром.

Довольно часто организации компенсируют и такие расходы, особенно работникам, занимающим руководящие должности.

Нужно понимать, что налоговая инспекция не согласится с организацией, если она не включит сумму такого возмещения в облагаемый НДФЛ доход работника.

Поэтому, если организация не готова к спорам с налоговыми органами, с суммы возмещения таких дополнительных услуг гостиницы необходимо удержать НДФЛ.

 

* * *

 

Работник во время командировки может проживать не в гостинице, а на частной квартире.

При этом возможны следующие варианты:

- работник по приезду в место командировки самостоятельно арендует квартиру;

- организация от своего имени самостоятельно заключает договор аренды квартиры, в которой будет проживать командированный работник.

В последнем случае оплату аренды квартиры осуществляет непосредственно сама организация. Работник не получает в такой ситуации компенсации за проживание в частной квартире. Соответственно, нет оснований говорить о каком-либо доходе, облагаемом или не облагаемом НДФЛ.

Если работник самостоятельно арендует квартиру, он должен представить в бухгалтерию организации документальное подтверждение произведенных расходов.

В данном случае в качестве подтверждающих документов могут быть использованы договор найма квартиры, заключенный с собственником квартиры, и расписка собственника квартиры в получении денежных средств.

Данные документы должны быть оформлены в простой письменной форме (ст. 674 ГК РФ).

Если же договор аренды заключен с участием риелторской фирмы, в подтверждение произведенных расходов работник должен представить в бухгалтерию организации договор с риелторским агентством, расписку наймодателя о получении платы, квитанцию к приходному кассовому ордеру или чек ККТ, свидетельствующие об оплате услуг агентства.

 

Расходы на проезд

 

Не подлежат обложению НДФЛ фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы:

- на проезд до места назначения и обратно;

- сборы за услуги аэропортов;

- комиссионные сборы;

- расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок;

- расходы на провоз багажа.

Пунктом 12 Положения о служебных командировках установлено, что расходы по проезду к месту командировки на территории Российской Федерации и обратно к месту постоянной работы и по проезду из одного населенного пункта в другой, если работник командирован в несколько организаций, расположенных в разных населенных пунктах, включают расходы:

- по проезду транспортом общего пользования соответственно к станции, пристани, аэропорту и от станции, пристани, аэропорта, если они находятся за чертой населенного пункта, при наличии документов (билетов), подтверждающих эти расходы;

- страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте;

- оплату услуг по оформлению проездных документов;

- по предоставлению в поездах постельных принадлежностей.

 

Примечание. Расходы на проезд должны быть документально подтверждены.

 

Документальным подтверждением оплаты стоимости проезда к месту проведения командировки будет являться проездной документ, например железнодорожный или авиабилет.

 

Примечание. НДФЛ не облагается полная стоимость проезда, указанная в билете.

 

Этот вывод справедлив и для ситуации, когда в стоимость билета включена стоимость сервисных услуг (стоимость питания) в вагонах повышенной комфортности. Поскольку данная стоимость включена в стоимость проезда, она не облагается НДФЛ (Письмо Минфина России от 07.05.2008 N 03-04-06-01/125).

В последнее время широкое распространение приобретает электронный билет.

Пунктом 2 Приказа Минтранса России от 08.11.2006 N 134 "Об установлении формы электронного пассажирского билета и багажной квитанции в гражданской авиации" установлено, что маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции должна быть оформлена на утвержденном в качестве бланка строгой отчетности пассажирском билете и багажной квитанции или дополнительно к маршрут/квитанции, оформленной не на бланке строгой отчетности, должен быть выдан документ, подтверждающий произведенную оплату перевозки, оформленный на утвержденном бланке строгой отчетности или оформленный посредством контрольно-кассовой техники (чек).

Пунктом 2 Приказа Минтранса России от 23.07.2007 N 102 "Об установлении формы электронного проездного документа (билета) на железнодорожном транспорте" установлено, что электронный проездной документ (билет) на железнодорожном транспорте должен быть оформлен на утвержденном в качестве бланка строгой отчетности проездном документе (билете) или дополнительно к оформленному не на бланке строгой отчетности проездному документу должен быть выдан документ, подтверждающий произведенную оплату перевозки посредством контрольно-кассовой техники (чек).

Таким образом, при приобретении работником электронного билета для поездок в командировки на территории Российской Федерации и за рубеж документами, подтверждающими произведенные расходы, могут являться маршрут/квитанция, оформленная на утвержденном в качестве бланка строгой отчетности пассажирском билете, чек или другой документ, подтверждающий произведенную оплату перевозки, оформленный на утвержденном бланке строгой отчетности.

 

Обратите внимание! Одной распечатки электронного билета для подтверждения понесенных расходов будет недостаточно.

Работник обязательно должен представить в бухгалтерию документ, подтверждающий оплату билета. Это может быть кассовый чек или выписка с карточного счета (при оплате билета банковской картой).

Кроме того, желательно, чтобы работник представил в бухгалтерию посадочные талоны с указанием реквизитов, позволяющих идентифицировать проезд работника в командировку (в частности, фамилии пассажира, маршрута, стоимости билета, даты поездки).

При наличии такого комплекта документов никаких споров с налоговыми органами быть не должно.

 

Примечание. При отсутствии документов, подтверждающих расходы на проезд к месту командировки и обратно, налоговые органы будут настаивать на включении сумм, выплаченных работнику в возмещение стоимости проезда, в его доход, облагаемый НДФЛ.

 

Отметим, что отдельным налогоплательщикам удается в суде доказать, что сумма компенсации за проезд не подлежит обложению НДФЛ и при отсутствии проездных документов.

Например, ФАС Дальневосточного округа указал, что и при отсутствии в бухгалтерии организации билета (в связи с его утерей) нельзя говорить о том, что у работника возникает облагаемый НДФЛ доход, поскольку работник находился в командировке и эта командировка имела производственный характер (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.09.2008 N Ф03-А51/08-2/3562, оставленное в силе Определением ВАС РФ от 26.12.2008 N ВАС-16814/08).