Командировочные и представительские расходы

5.10. Страхование жизни командированных работников

При направлении работников в служебную командировку работодатель может застраховать жизнь командируемых работников. Уплата страховых взносов работодателем имеет некоторые нюансы при налогообложении, которые и являются предметом рассмотрения данного раздела.

Понятие страхования определено Законом Российской Федерации от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон N 4015-1).

Согласно п. 1 ст. 2 Закона N 4015-1 страхование - отношения по защите интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков.

Целью организации страхового дела является обеспечение защиты имущественных интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении страховых случаев (ст. 3 Закона N 4015-1).

Страхование осуществляется в форме добровольного страхования и обязательного страхования.

При этом добровольное страхование осуществляется на основании договора страхования между страхователем и страховщиком, а также правил страхования, определяющих общие условия и порядок его осуществления. Правила страхования принимаются и утверждаются самостоятельно страховщиком или объединением страховщиков в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ) и Законом N 4015-1.

Заключается договор страхования только в письменной форме (ст. 940 ГК РФ). Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора страхования, за исключением договора обязательного государственного страхования.

Договор страхования может быть заключен путем составления одного документа (п. 2 ст. 434 ГК РФ) либо вручения страховщиком страхователю на основании его письменного или устного заявления страхового полиса (свидетельства, сертификата, квитанции), подписанного страховщиком.



В соответствии с п. 1 ст. 957 ГК РФ договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса.

Согласно п. 1 ст. 4 Закона N 4015-1 объектами личного страхования могут быть имущественные интересы, связанные:

- с дожитием граждан до определенного возраста или срока, со смертью, с наступлением иных событий в жизни граждан (страхование жизни);

- с причинением вреда жизни, здоровью граждан, оказанием им медицинских услуг (страхование от несчастных случаев и болезней, медицинское страхование).

Различают индивидуальное и коллективное страхование.

По договору коллективного страхования страхователем выступает юридическое лицо, а застрахованными лицами выступают физические лица, в жизни и здоровье которых страхователь имеет материальный интерес. Договоры коллективного страхования заключаются работодателями в пользу своих работников.

Таким образом, отправляя работников в служебную командировку, работодатель может застраховать командируемых.

При этом срок страхования может распространяться на период, превышающий срок одной командировки.

Традиционным сроком для заключения договора добровольного страхования является 1 год.

В целях налогообложения прибыли суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в составе расходов на оплату труда (п. 16 ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ)).

В случаях добровольного страхования указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам:

- страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет с российскими страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов, за исключением страховых выплат в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица;

- добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

- добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица.

Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 руб. в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, к количеству застрахованных работников.

При этом в случае расторжения таких договоров взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента расторжения договоров (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами) (Письма УФНС России по г. Москве от 4 мая 2007 г. N 21-11/041052@).

Таким образом, если страхование сотрудников организации осуществлено в одной из форм договора добровольного личного страхования, определенного в ст. 255 НК РФ, то расходы, связанные с уплатой страховых платежей, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли при соблюдении условий, установленных п. 16 ст. 255 НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ.

 

Обратите внимание! При заключении договора страхования в качестве страхователя необходимо указать работодателя, а не сотрудников. Это связано с тем, что в арбитражной практике есть пример, когда по причине такой неточности судом было отказано в отнесении сумм страховых взносов (премий) в налоговую базу при исчислении налога на прибыль (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17 октября 2006 г. N А33-6493/06-Ф02-5210/06-С1, А33-6493/06-Ф02-5324/06-С1 по делу N А33-6493/06).

 

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ).

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

На основании пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН:

- суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц;

- суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица.

Таким образом, суммы взносов по данным видам страховых рисков, которые в соответствии с нормами гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ отнесены к расходам по оплате труда, согласно пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ не должны облагаться ЕСН.

При этом совокупная сумма платежей (взносов), превышающая размеры, установленные п. 16 ст. 255 НК РФ, не признается объектом налогообложения ЕСН в соответствии п. 3 ст. 236 НК РФ.

Учитывая, что в случае расторжения таких договоров взносы работодателя, ранее включенные в состав расходов, признаются объектом обложения налогом на прибыль, налоговая база по ЕСН подлежит перерасчету. Суммы, ранее включенные в налоговую базу по ЕСН и страховым взносам в ПФР, не подлежат налогообложению на основании п. 3 ст. 236 НК РФ.

Что касается налогообложения НДФЛ, то следует отметить, что пп. 2 п. 1 ст. 213 НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения НДФЛ сумм страховых выплат по договорам добровольного страхования жизни в случае, если страховые взносы по таким договорам уплачиваются налогоплательщиком (работником). На суммы страховых выплат по договорам, заключенным работодателем в пользу своих работников, данное положение не распространяется.

В соответствии с п. 3 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования.

Следовательно, в случае заключения договора добровольного личного страхования работодателем в пользу своего работника страховые взносы, уплаченные работодателем за работника, не облагаются НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 213 НК РФ. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 5 июня 2008 г. N 03-04-06-01/158.