По строке «Кредиторская задолженность» отражается сумма сальдо по счетам 60, 62, субсчет «Авансы полученные», 70, 68, 69, 76. В отдельных строках баланса (без кодов строк) отражаются:
— по строке «Поставщики и подрядчики» — сумма задолженности поставщикам, подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы, оказанные организации услуги;
— по строке «Задолженность перед персоналом организации» — начисленные, но еще не выплаченные суммы оплаты труда;
— по строке «Задолженность перед государственными внебюджетными фондами» — сумма задолженности по отчислениям на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование работников организации;
— по строке «Задолженность по налогам и сборам» — сумма задолженности организации перед бюджетами всех уровней по налогам, сборам, включая налог на доходы физических лиц;
— по строке «Прочие кредиторы» — сумма задолженности организации по расчетам, данные о которых не отражены по другим строкам статьи баланса «Кредиторская задолженность», — задолженность перед покупателями и заказчиками по полученным от них авансам (счет 62, субсчет «Авансы полученные»); задолженность организации по платежам по обязательному и добровольному страхованию имущества и работников организации и другим видам страхования (счет 76-1); задолженность по отчислениям в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком во внебюджетные фонды и другие специальные фонды (кроме фондов, задолженность по отчислениям в которые отражается по статье «Задолженность перед государственными внебюджетными фондами»); сумма арендных обязательств организации-арендатора за основные средства, переданные ей на условиях долгосрочной аренды, и пр.
Дебетовое сальдо по счетам бухгалтерского учета расчетов по оплате труда, страхованию, излишне перечисленным суммам налогов показывается по соответствующим статьям «Дебиторская задолженность» в разделе «Оборотные активы» бухгалтерского баланса.
Наличие кредиторской задолженности подлежит раскрытию в пояснениях к бухгалтерской отчетности. В частности, в форме N 5 представлена таблица «Дебиторская и кредиторская задолженность», в которой о кредиторской задолженности необходимо раскрыть следующую информацию (табл. 2.136).
Таблица 2.136
Дебиторская и кредиторская задолженность
| Показатель | Остаток
на начало отчетного года |
Остаток
на конец отчетного периода |
|
| Наименование | Код | ||
| Кредиторская задолженность:
краткосрочная — всего |
|||
| в том числе:
расчеты с поставщиками и подрядчиками |
|||
| авансы полученные | |||
| расчеты по налогам и сборам | |||
| кредиты | |||
| займы | |||
| прочая | |||
| Долгосрочная — всего | |||
| в том числе:
кредиты |
|||
| займы | |||
| Итого | |||
Строка «Кредиторская задолженность перед поставщиками
и подрядчиками»
По данной строке отражается задолженность отчитывающейся организации перед поставщиками и подрядчиками за поступившие и неоплаченные материальные ценности (выполненные работы, оказанные услуги). Эта задолженность отражается по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Сумма кредитовых сальдо по всем поставщикам и подрядчикам на 31 декабря 2008 г. отражается по данной строке.
Однако в 2008 г. следует обратить внимание на формирование показателя на начало года по данной строке. Вступительный остаток по счету 60 на 1 января 2008 г. может измениться у тех организаций, которые ведут расчеты с поставщиками и подрядчиками в иностранной валюте. Начиная с 2007 г. под расчетами в валюте понимаются как расчеты по погашению задолженности, выраженной в иностранной валюте, в рублях (гораздо чаще такие расчеты называют расчетами в у. е., то есть в условных единицах), так и в иностранной валюте.
Пример. Организация C в декабре 2008 г. приобрела партию товара у организации A на условиях последующей оплаты. Цена партии товара установлена в условных денежных единицах, согласованных в договоре, — 11 800 у. е., в том числе НДС — 1800 у. е. Оплата стоимости товара произведена в марте 2008 г.
Бухгалтерские записи, отражающие ситуацию, рассматриваемую в примере, представлены в табл. 2.137.
Таблица 2.137
Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру
| Содержание операций | Корреспонденция счетов | Сумма, руб. | |
| Дебет | Кредит | ||
| Бухгалтерские записи в декабре 2008 г. | |||
| Принят на учет товар
(10 000 у. е. x 26,2) |
41 | 60 | 262 000 |
| НДС от стоимости товара
(1800 у. е. x 26,2) |
19 | 60 | 47 160 |
| Бухгалтерские записи 31 декабря 2009 г. | |||
| Начислена курсовая разница
в соответствии с ПБУ 3/2006 (11 800 у. е. x (26,3 — 26,2)) |
91-2 | 60 | 1 180 |
| Отражение отложенного
налогового актива (1180 у. е. x 24%) |
09 | 68-ТНП | 283,20 |
| Бухгалтерские записи на 31 января 2009 г. | |||
| Начислена курсовая разница
на последний день января (11 800 у. е. x (26,5 — 26,3)) |
91-2 | 60 | 2 360 |
| Отражение отложенного
налогового актива (2360 x 24%) |
09 | 68-ТНП | 566,40 |
| Закрытие субсчетов 91 счета
за январь |
99 | 91-9 | 2 360 |
| Начислен условный налоговый
доход (2360 x 24%) |
68-ТНП | 99 | 566,40 |
| Бухгалтерские записи на 29 февраля 2009 г. | |||
| Начислена курсовая разница
на последний день февраля (11 800 у. е. x (26,2 — 26,5)) |
60 | 91-1 | 3 540 |
| Списание отложенного
налогового актива (3540 x 24%) |
68-ТНП | 09 | 849,60 |
| Закрытие субсчетов 91 счета
за февраль |
91-9 | 99 | 3 540 |
| Начислен условный налоговый
расход (3540 x 24%) |
99 | 68-ТНП | 849,60 |
| Бухгалтерские записи в марте 2009 г. | |||
| Начислена курсовая разница
на дату погашения кредиторской задолженности (11 800 у. е. x (26,0 — 26,2)) |
91-2 | 60 | 2 360 |
| Погашена кредиторская
задолженность перед поставщиком (11 800 у. е. x 26,0) |
60 | 51 | 306 800 |
| Бухгалтерские записи на 31 марта 2009 г. | |||
| Закрытие субсчетов 91 счета
за март |
99 | 91-9 | 2 360 |
| Начислен условный налоговый
доход (2360 x 24%) |
68-ТНП | 99-ПНА | 566,40 |
В данном примере для целей налогообложения только в момент погашения кредиторской задолженности образовалась положительная суммовая разница, равная 2360 руб.
С 1 января 2008 г. вступили в силу изменения, внесенные в ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», состоящие в том, что задолженность по авансам, выданным в иностранной валюте, не пересчитывается по курсу ЦБ РФ на последний день каждого месяца и на дату погашения задолженности. Организациями, в учете которых числились авансы, полученные до 1 января 2008 г. и по которым осуществлялся расчет курсовых разниц, в случае существенности их величины они должны быть списаны в межбалансовый (межотчетный) период на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
В силу п. 8 ст. 271 НК РФ в налоговом учете доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода. Авансы, полученные в валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России на дату погашения аванса либо на последнее число отчетного (налогового) периода.
Пример. Организация, зарегистрированная по законодательству Российской Федерации, 20 декабря 2007 г. заключила с иностранной компанией договор на поставку древесины на сумму 100 000 евро.
Согласно условиям договора компания перечисляет 100%-ную предоплату.
Эта сумма поступила на валютный счет организации 25 декабря 2007 г. (курс Банка России — 35,5677 руб/евро).
Товар был отгружен 2 февраля 2008 г. (курс Банка России — 36,32 руб/евро).
В межбалансовый период в связи с изменением п. 7 ПБУ 3/2006 будет отнесена на счет 84 сумма курсовой разницы от пересчета поступившего аванса в иностранной валюте, начисленного на 31 декабря 2007 г., — 36 550 руб. Смысл корректировки состоит в том, чтобы показать, какой была бы нераспределенная прибыль организации, если бы и в предыдущие периоды применялась эта новая учетная политика в отношении полученных авансов. Однако в налоговом учете курсовая разница формировалась и в прошлом периоде, поэтому одновременно следует скорректировать ее на постоянную разницу: 36 550 руб. x 24% = 8772 руб.
В налоговом учете сумма выручки — 100 000 руб. x 36,32 = 3 632 000 руб.
Поэтому разница в суммах выручки в налоговом и бухгалтерском учете составит 3 632 000 руб. — 3 556 770 руб. = 75 230 руб. Данная разница будет постоянной и, будучи умноженной на 24% (ставку налога на прибыль), увеличит сумму текущего налога на прибыль на 75 230 руб. x 24% = 18 055,20 руб.
Курсовая разница, начисленная в налоговом учете, образовалась между курсами евро на 1 января 2008 г. (35,9332 руб/евро) и на 2 февраля 2008 г. (36,32 руб/евро): 100 000 x (36,32 — 35,9332) = 38 680 руб. Так как аналогичная курсовая разница в бухгалтерском учете отсутствует, данная сумма также составит постоянную разницу между внереализационными расходами в налоговом и бухгалтерском учете: 38 680 руб. x 24% = 9283,20 руб., и она будет уменьшать сумму текущего налога на прибыль.
В бухгалтерском учете организации делаются следующие записи (табл. 2.138).
Таблица 2.138
Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру
| Содержание операций | Корреспонденция счетов | Сумма, руб. | |
| Дебет | Кредит | ||
| Бухгалтерские записи 25 декабря 2007 г. | |||
| Принят на учет товар
(100 000 евро x 35,5677) |
52, с/с
«Транзитный валютный счет» |
62 с/с, «Авансы
полученные» |
3 556 770 |
| Бухгалтерские записи 31 декабря 2007 г. | |||
| Начислена курсовая разница
в соответствии с ПБУ 3/2006 (100 000 евро x (35,9332 — 35,5677)) |
91-2 | 62, с/с «Авансы
полученные» |
36 550 |
| Бухгалтерские записи в межбалансовый период | |||
| Списание курсовой разницы,
образовавшейся по полученному авансу до 1 января 2008 г. |
62, с/с «Авансы
полученные» |
84, с/с
«Изменение учетной политики» |
36 550 |
| Сформировано постоянное
налоговое обязательство |
84, с/с
«Изменение учетной политики» |
68-ТНП | 8 772 |
| Бухгалтерские записи на 2 февраля 2008 г. | |||
| Начислена выручка от
продажи древесины |
62 | 90-1 | 3 556 770 |
| Начислен постоянный
налоговый актив |
68-ТНП | 99-ПНА | 18 055,20 |
| Зачтена сумма ранее
полученной предоплаты |
62, с/с «Авансы
полученные» |
62 | 3 556 770 |
| Начислено постоянное
налоговое обязательство |
99-ПНО | 68-ТНП | 9 283,20 |
Строка «Кредиторская задолженность перед государственными
внебюджетными фондами»
По данной строке отражается кредиторская задолженность перед всеми государственными внебюджетными фондами по единому социальному налогу, установленному Налоговым кодексом РФ, а также по взносам на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» <1>.
———————————
<1> В редакции Федерального закона от 19 июля 2007 г. N 140-ФЗ.
Для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации предназначен счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открываются субсчета 69-1 «Расчеты по социальному страхованию», 69-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению», 69-3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию», а также субсчета для учета расчетов по накопительной и страховой части трудовой пенсии работников и взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» кредитуется на суммы платежей на социальное страхование и обеспечение работников, а также обязательное медицинское страхование их, подлежащие перечислению в соответствующие фонды.
По дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» отражаются перечисленные суммы платежей, а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование.
Дебиторская задолженность по субсчетам 69 счета отражается в активе баланса в составе прочей дебиторской задолженности.
Строка «Кредиторская задолженность по налогам и сборам»
По данной строке отражают кредиторскую задолженность по всем видам налогов и сборов, которые организация обязана уплачивать в соответствии с Налоговым кодексом РФ: налогу на прибыль организаций, налогу на добавленную стоимость, транспортному налогу, налогу на имущество, налогу на доходы физических лиц и другим, а также задолженность по начисленным, но не уплаченным штрафам и пеням в соответствии с налоговым законодательством.
Исключение из этого правила составляет кредиторская задолженность по единому социальному налогу, которая отражается по предыдущей статье баланса «Кредиторская задолженность перед государственными внебюджетными фондами».
Для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации Планом счетов бухгалтерского учета предназначен счет 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) к взносу в бюджеты.
По дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы, например, налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
По каждому налогу должен быть открыт отдельный субсчет к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам». Однако к отдельным субсчетам могут быть открыты субсчета второго и третьего порядка.
В частности, к субсчету «Налог на прибыль» счета 68 могут быть открыты как минимум два субсчета: субсчет «Текущий налог на прибыль» — для формирования на нем показателя текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» — и субсчет «Авансовые платежи по налогу на прибыль», на котором в течение налогового периода по налогу на прибыль (год) отражаются все суммы перечисленных авансовых платежей. Кроме того, к субсчету «Авансовые платежи по налогу на прибыль» должны быть открыты субсчета следующего порядка: субсчет «Авансовые платежи в федеральный бюджет» и субсчет «Авансовые платежи в бюджет субъекта Российской Федерации» и т.д.
По строке 624 «Задолженность по налогам и сборам» должны быть указаны кредитовые сальдо по всем субсчетам счета 68, не погашенные по состоянию на 31 декабря 2007 г.
Дебиторская задолженность по субсчетам 68 счета отражается в активе баланса в составе прочей дебиторской задолженности.