Рассмотрим на примере порядок составления отчета о движении денежных средств с целью продемонстрировать последовательность составления этого документа и обратить внимание читателя на содержание его показателей.
Первым этапом в составлении отчета является объединение оборотных ведомостей по счетам 50, 51 и 55 (в нашем примере отсутствует). Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов объединенной оборотной ведомости с суммой аналогичных показателей оборотных ведомостей по счетам, включенным в расчет.
Оборотная ведомость по счету 50 представлена в табл. 5.2.
Таблица 5.2
Оборотная ведомость по счету 50
| Сальдо на
01.01.2008 |
С кредита счета | Сумма,
руб. |
По дебету
счетов |
Сумма,
руб. |
Сальдо на
31.12.2008 |
| 1000 | 890 | ||||
| 62 | 1000 | ||||
| 62, с/с «Авансы
полученные» |
2000 | ||||
| 51 | 250 | 51 | 400 | ||
| 71 | 240 | 71 | 300 | ||
| 75 | 2000 | ||||
| 100 | 3490 | 2700 | 890 |
Оборотная ведомость по счету 51 представлена в табл. 5.3. Жирным шрифтом выделена сумма, поступившая на расчетный счет от продажи валюты.
Таблица 5.3
Оборотная ведомость по счету 51
| Сальдо на
01.01.2008 |
С кредита счета | Сумма,
руб. |
По дебету
счетов |
Сумма,
руб. |
Сальдо на
31.12.2008 |
| 4 000 | 5 850 | ||||
| 62 | 100 000 | ||||
| 62, с/с «Авансы
полученные» |
40 000 | ||||
| 66 | 250 000 | ||||
| 50 | 400 | 50 | 250 | ||
| 91 (продажа
валюты) |
660 000
<*> |
69 | 35 600 | ||
| 58 | 700 000 | ||||
| 60 | 130 000 | ||||
| 70 | 100 000 | ||||
| 68 | 82 600 | ||||
| 91-2 | 100 | ||||
| 4 000 | 1 050 400 | 1 048 550 | 5 850 |
———————————
<*> Жирный шрифт.
Объединив (просуммировав) обороты по соответствующим счетам, получим сводную оборотную ведомость по счетам 50 и 51 (табл. 5.4).
Таблица 5.4
Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51
| Сальдо на
01.01.2008 |
С кредита счета | Сумма,
руб. |
По дебету
счетов |
Сумма,
руб. |
Сальдо на
31.12.2008 |
| 4 100 | 6 740 | ||||
| 62 | 101 000 | ||||
| 62, с/с «Авансы
полученные» |
42 000 | ||||
| 51 | 250 | 50 | 250 | ||
| 71 | 240 | ||||
| 66 | 250 000 | ||||
| 50 | 400 | 51 | 400 | ||
| 91 (продажа
валюты) |
660 000
<*> |
||||
| 58 | 700 000 | ||||
| 69 | 35 600 | ||||
| 60 | 130 000 | ||||
| 70 | 100 000 | ||||
| 68 | 82 600 | ||||
| 71 | 300 | ||||
| 75 | 2 000 | ||||
| 91-2 | 100 | ||||
| 4 100 | 1 053 890 | 1 051 250 | 6 740 |
———————————
<*> Жирный шрифт.
Обороты по дебету счета 50 в корреспонденции с кредитом счета 51 (в примере составляет 400 руб.) и по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 50 (в примере составляет 250 руб.) не отражают движения денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, кроме того, удаление их не скажется на сальдо сводной ведомости по этим счетам. Эти суммы в форме N 4 не отражаются.
Оборотная ведомость после удаления взаимных оборотов по счетам 50 и 51 представлена в табл. 5.5.
Таблица 5.5
Сводная оборотная ведомость по счетам 50, 51
| Сальдо на
01.01.2008 |
С кредита счета | Сумма,
руб. |
По дебету
счетов |
Сумма,
руб. |
Сальдо на
31.12.2008 |
| 4 100 | |||||
| 62 | 101 000 | ||||
| 62, с/с «Авансы
полученные» |
42 000 | ||||
| 71 | 240 | ||||
| 66 | 250 000 | ||||
| 91 (продажа
валюты) |
660 000 | ||||
| 58 | 700 000 | ||||
| 69 | 35 600 | ||||
| 60 | 130 000 | ||||
| 70 | 100 000 | ||||
| 68 | 82 600 | ||||
| 71 | 300 | ||||
| 75 | 2 000 | ||||
| 91-2 | 100 | ||||
| 4 100 | 1 053 240 | 1 050 600 | 6 740 |
Вторым этапом при составлении отчета о движении денежных средств является составление оборотной ведомости движения денежных средств в иностранной валюте (в случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте).
Оборотная ведомость составляется отдельно по каждому виду валюты. Полученные данные по отдельным расчетам (при наличии у организации нескольких валютных счетов) суммируются.
Так как в отчете о движении денежных средств представляются данные, прямо вытекающие из записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств, за основу для составления отчета возьмем оборотную ведомость по счету 52, но в валюте.
Рассматриваемая в примере организация имеет один валютный счет в долларах США. Оборотная ведомость, отражающая движение валюты в долларах США по этому счету за 2008 г., представлена в табл. 5.6.
Таблица 5.6
Оборотная ведомость по счету 52
| Сальдо на
01.01.2008, долл. США |
С кредита
счета |
Сумма,
долл. США |
По дебету
счетов |
Сумма,
долл. США |
Сальдо на
31.12.2008, долл. США |
| 1 000 | |||||
| 62 | 50 000 | ||||
| 57 | 25 000 | ||||
| 71 | 3 000 | ||||
| 1 000 | 50 000 | 28 000 | 23 000 |
Данные оборотной ведомости, составленной в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления бухгалтерской отчетности, то есть на 31 декабря 2008 г.
Для упрощения примера будем считать, что курс доллара США на 31 декабря 2008 г. составляет 22 руб. за 1 долл. США. Все показатели движения валюты пересчитываются по этому курсу (данные табл. 5.6 умножаются на курс ЦБ РФ — 22 руб.).
Результаты пересчета по данному курсу представлены в табл. 5.7. Назовем этот документ специальной оборотной ведомостью по счету 52 для заполнения отчета о движении денежных средств.
Таблица 5.7
Специальная оборотная ведомость по счету 52
| Сальдо на
01.01.2008 |
С кредита
счета |
Сумма,
руб. |
По дебету
счетов |
Сумма,
руб. |
Сальдо на
31.12.2008 |
| 22 000 | |||||
| 62 | 1 100 000 | ||||
| 57 | 550 000 | ||||
| 71 | 66 000 | ||||
| 22 000 | 1 100 000 | 616 000 | 506 000 |
Для сравнения данных специального расчета с данными бухгалтерского учета по валютному счету и отражения возможности преобразования их с целью заполнения отчета о движении денежных средств (так как счет 52 корреспондирует со счетами 50, 51, 55 и др.) в табл. 5.8 представлена оборотная ведомость за 2008 г. по счету 52 (курс валюты на 1 января 2008 г. составлял 24,5462 руб. за единицу валюты). Обращаем внимание читателя на то, что данные специальной оборотной ведомости и бухгалтерского регистра по счету 52 будут совпадать только в части сальдо на конец отчетного периода. Ни вступительное сальдо на начало отчетного года, ни дебетовый и кредитовый обороты совпадать не будут, так как в регистре по счету 52 они отражаются по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения хозяйственной операции в валюте (в соответствии с ПБУ 3/2006).
Таблица 5.8
Оборотная ведомость по счету 52
| Сальдо на
01.01.2008 |
С кредита
счета |
Сумма,
руб. |
По дебету
счетов |
Сумма,
руб. |
Сальдо на
31.12.2008 |
| 24 546 | |||||
| 62 | 1 175 135
<1> |
||||
| 57 | 588 593
<2> |
||||
| 71 | 70 941
<3> |
||||
| 91-2 | 34 147
<4> |
||||
| 24 546 | 1 175 135 | 693 681 | 506 000 |
———————————
<1> По курсу на 1 апреля 2008 г.: 50 000 долл. США x 23,5027 руб/долл. США.
<2> По курсу на 10 апреля 2008 г.: 25 000 долл. США x 23,5437 x руб/долл. США.
<3> По курсу на 30 апреля 2008 г.: 3000 долл. США x 23,6471 руб/долл. США.
<4> Совокупная курсовая разница по счету 52 за отчетный год.
Однако разница между показателями итоговой строки специальной оборотной ведомости по счету 52 и оборотной ведомости по этому же счету, которую организация вела в течение отчетного года, позволит нам получить очень важный показатель формы N 4, отражаемый в последней строке этой формы, — «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю». Расчет данного показателя представлен в табл. 5.9.
Таблица 5.9
Расчет величины влияния изменений курса иностранной валюты
по отношению к рублю
| Источник
информации |
Сальдо на
01.01.2008 |
Оборот по
дебету счета 52 |
Оборот по
кредиту счета 52 |
Сальдо на
31.12.2008 |
| 1. Специальная
оборотная ведомость |
22 000 | 1 100 000 | 616 000 | 506 000 |
| 2. Оборотная
ведомость |
24 546 | 1 175 135 | 659 534 | 540 147 <*> |
| Отклонение
(1 — 2) |
(2 546) | (75 135) | (43 534) | (34 147) |
———————————
<*> Данная сумма определяется следующим образом: 24 546 руб. + 1 175 135 руб. — 659 534 руб. = 540 147 руб.
Так как отклонение вступительного остатка средств на валютном счете представляет собой разность между отклонением в обороте по кредиту над оборотом по дебету (-2546 руб. + (-75 135 руб.) — (-43 534 руб.)), то это и есть отклонение величины влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю — 34 147 руб.
Именно эта сумма позволяет заменить в подготавливаемой нами форме N 4 оборот по дебету счета 52 и кредиту 62 в сумме 1 175 135 руб. на 1 100 000 руб. (см. табл. 5.6 и 5.7), оборот по дебету счета 57 и кредиту счета 52 в сумме 588 593 руб. на 550 000 руб., а также сумму средств, выданных на командировочные расходы (Д-т сч. 71, К-т сч. 52), — 70 941 руб. на 66 000 руб. из специальной оборотной ведомости.
Оборот по дебету счета 57 и кредиту счета 52 связан с продажей валюты <1> по желанию организации. Для примера предположим, что иных хозяйственных операций по продаже (списанию) имущества организации, кроме продажи валюты, организация не производила.
———————————
<1> Статья 21 «Обязательная продажа части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» Федерального закона «О валютном регулировании и валютном контроле» с 1 января 2007 г. не действует в соответствии с Федеральным законом от 26 июля 2006 г. N 131-ФЗ.
По счету 57 в течение 2008 г. были сделаны следующие бухгалтерские записи:
Д-т сч. 57
К-т сч. 52 — 588 593 руб.;
Д-т сч. 91-2
К-т сч. 57 — 588 593 руб. <2>;
Д-т сч. 51
К-т сч. 91-1 — 660 000 руб.
———————————
<2> Продажа иностранной валюты и зачисление рублевой выручки за проданную валюту произошли в один день.
Как видно из табл. 5.7 и бухгалтерских записей по продаже иностранной валюты, оборот по кредиту счета 52 и дебету счета 57 (пренебрегая курсовыми разницами по счету 57 и финансовым результатом от продажи валюты) является по своему экономическому содержанию оборотом по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 91-1.
Поэтому при объединении сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 с оборотной ведомостью по счету 52 из сводной ведомости следует удалить оборот по дебету счета 51 в корреспонденции с кредитом счета 91-1 (660 000 руб.) (он был выделен жирным шрифтом в табл. 5.4), заместив его суммой из специальной оборотной ведомости по счету 52 — 550 000 руб.
Как видно, разница между этими суммами (25 000 долл. США проданной валюты) (550 000 руб. — 660 000 руб.) составляет 110 000 руб., которая может быть отражена как сумма прочих доходов по текущей деятельности. В форме N 4 в данном примере она отражена по вписываемой строке.
Кроме того, из примера следует, что из кассы на командировочные расходы было выдано под отчет 300 руб., из которых 240 руб. подотчетное лицо вернуло в кассу, то есть какой-либо отток денежных средств по данному направлению произошел только на разницу между указанными суммами: 300 руб. — 240 руб. = 60 руб., которую мы отразим по вписываемой строке «На командировочные расходы» в разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности».
Результат объединения табл. 5.5 и 5.7 представлен в табл. 5.10. Свидетельством правильного выполнения этого этапа будет совпадение показателей сальдо входящего и исходящего, дебетового и кредитового оборотов сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 и 52 с суммой аналогичных показателей сводной оборотной ведомости по счетам 50, 51 (см. табл. 5.5) и специальной оборотной ведомости по счету 52 (см. табл. 5.7).