Среди командировочных расходов, возмещаемых командированным сотрудникам на основании ст. 168 ТК РФ, поименованы и такие расходы как суточные. Особенностью таких расходов является их нормирование. О том, какие законодательные нормы в отношении суточных существуют сегодня, мы и поговорим далее.
Напомним, что в соответствии со ст. 166 ТК РФ служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
При этом служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение всех расходов, связанных со служебной командировкой (ст. 167 ТК РФ).
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. 168 ТК РФ). В перечень расходов, которые работодатель обязан возместить работнику, входят и дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства, то есть суточные.
Как указывает п. 11 Положения N 749, суточные возмещаются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути.
При этом днем выезда в командировку считается дата отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства от места постоянной работы командированного, а днем приезда из командировки — дата прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы. При отправлении транспортного средства до 24 часов включительно днем отъезда в командировку считаются текущие сутки, а с 00 часов и позднее — последующие сутки (п. 4 Положения N 749).
В случае если станция, пристань или аэропорт находятся за чертой населенного пункта, учитывается время, необходимое для проезда до станции, пристани или аэропорта.
Аналогично определяется день приезда работника в место постоянной работы.
При командировках в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.
В случае временной нетрудоспособности, удостоверенной в надлежащем порядке, работнику возмещаются расходы по найму жилого помещения (кроме случаев, когда командированный работник находится на стационарном лечении) и выплачиваются суточные в течение всего времени, пока он не имеет возможности по состоянию здоровья приступить к выполнению возложенного на него служебного поручения или вернуться к месту постоянного жительства (п. 25 Положения N 749).
В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на выплату суточных относятся к прочим расходам организации, связанным с производством и реализацией.
Обратите внимание! С 1 января 2009 г. суточные и полевое довольствие не нормируются в целях исчисления налога на прибыль. Такие изменения в ст. 264 НК РФ внесены Федеральным законом от 22 июля 2008 г. N 158-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах».
Иначе говоря, с начала текущего года организации вправе для целей налогообложения учитывать суточные в самостоятельно установленных размерах, при условии закрепления величины их выплаты в своих локальных документах (в коллективном договоре, соглашении, в локальных нормативных актах). Причем такие «внутренние» нормы суточных организации должны установить как для командировок по России, так и для поездок за рубеж.
С учетом этого и п. 17 Положения N 749 за время нахождения в пути работника, направляемого в командировку за пределы территории Российской Федерации, суточные выплачиваются:
— при проезде по территории Российской Федерации — в порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом для командировок в пределах территории Российской Федерации;
— при проезде по территории иностранного государства — в порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом для командировок на территории иностранных государств.
При следовании работника с территории Российской Федерации дата пересечения Государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при следовании на территорию Российской Федерации дата пересечения Государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях (п. 18 Положения N 749).
Даты пересечения Государственной границы Российской Федерации при следовании с территории Российской Федерации и на территорию Российской Федерации определяются по отметкам пограничных органов в паспорте.
При направлении работника в командировку на территории двух или более иностранных государств суточные за день пересечения границы между государствами выплачиваются в иностранной валюте по «внутренним» нормам, установленным для государства, в которое направляется работник.
Работнику, выехавшему в командировку на территорию иностранного государства и возвратившемуся на территорию Российской Федерации в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50 процентов «внутренней» нормы расходов на выплату суточных, определяемой коллективным договором или локальным нормативным актом, для командировок на территории иностранных государств (п. 20 Положения N 749).
Обратите внимание! Для целей налогообложения прибыли размер суточных, определенный коллективным договором или локальным нормативным актом организации, имеет огромное значение.
Из Письма Минфина России от 26.02.2009 N 03-03-06/1/96 вытекает, что в качестве налогооблагаемых расходов организация вправе учесть лишь суточные, размер которых закреплен коллективным договором или локальным нормативным актом компании.
Иначе говоря, если при направлении в командировку размер выплаченных суточных превысит «внутреннюю» норму суточных, закрепленную в коллективном договоре или в локальном нормативном акте, то суточные, выплаченные сверх норм, организация должна будет учесть в качестве расходов, не учитываемых при налогообложении прибыли.
Кроме того, суточные в размере, установленном коллективным или локальным нормативным актом компании, не облагаются ЕСН, такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 02.03.2009 N 03-04-06-02/15.
Суточные, выплаченные сверх «внутренних» норм, у организаций-плательщиков налога на прибыль не включаются в налоговую базу по ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ. Кроме того, на такие сверхнормативные суточные не нужно начислять и взносы на обязательное пенсионное страхование, это вытекает из ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
Обратите внимание! В отличие от налога на прибыль, гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» содержит предельные нормы суточных. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ, независимо от того, какой размер суточных установлен локальным нормативным актом организации, сегодня не облагаются НДФЛ суточные в размере 700 руб. за каждый день командировки в пределах России и 2500 руб. — за каждый день зарубежной командировки.
Сумма сверхнормативных суточных, выплаченных работнику, признается его доходом и облагается налогом в общем порядке, на это указывает ст. 224 НК РФ.
В силу чего организация, как налоговый агент, обязана удержать исчисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов работника при их фактической выплате. Удержание начисленной суммы налога производится организацией за счет любых денежных средств, выплачиваемых работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Причем это правило в полной мере распространяется и на бюджетные учреждения, о чем свидетельствует Письмо Минфина России от 11.06.2009 N 03-04-06-01/133.
Напоминаем, что при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, размеры суточных в иностранной валюте определены Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2005 г. N 812 «О размере и порядке выплаты суточных в иностранной валюте и надбавок к суточным в иностранной валюте при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета». Этот документ остается действующим и применятся бюджетными организациями.
Кроме возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, работодатель обязан возместить суточные работникам, трудовая деятельность которых носит разъездной характер.
Согласно ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает расходы, связанные со служебными поездками. В частности, возмещает суточные.
Размеры и порядок возмещения суточных устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, а также могут устанавливаться трудовым договором.
Согласно Письму Минфина России от 7 мая 2008 г. N 03-03-06/1/302, затраты на возмещение расходов, связанных со служебными поездками работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, могут быть включены в состав расходов на оплату труда в размере и в соответствии с порядком, установленным трудовым и (или) коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами.
Также если в коллективном договоре, соглашении, локальных нормативных актах или трудовом договоре установлено, что работа физических лиц по занимаемой должности носит разъездной характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками этих лиц, не облагаются ЕСН. В остальных случаях они подлежат обложению в установленном порядке (Письмо Минфина России от 14 февраля 2008 г. N 03-04-06-02/10).
Относительно налогообложения НДФЛ суточных, выплачиваемых работникам, чья работа связана с разъездами, отметим, что поскольку служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются, то нормы суточных, изложенные в абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ к ним не применяются.
В бухгалтерском учете для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и прочие расходы, предназначен счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»).
Выданные под отчет суммы, суммы, выданные в возмещение перерасхода по авансовым отчетам подотчетных лиц, а также стоимость выданных денежных документов отражаются по дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в корреспонденции со счетами учета денежных средств (50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»). Израсходованные подотчетными лицами суммы списываются со счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» на счета учета затрат, счета, на которых учитываются приобретенные ценности, или на другие балансовые счета в зависимости от характера произведенных расходов.
Сумма начисленных суточных представляет собой расходы по обычным видам деятельности и признается на дату утверждения авансового отчета руководителем организации (п. п. 5, 7, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99″). После утверждения авансового отчета работника подтвержденные суммы командировочных расходов, в том числе и суточные, относятся на соответствующие счета учета затрат.