Согласно п. 2 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Мы рассмотрим порядок определения налога на имущество организаций для обособленных подразделений.
Налог на имущество организаций (далее — налог на имущество) относится к региональным налогам. На это указывает п. 1 ст. 14 НК РФ. Он устанавливается гл. 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ и законами субъектов Российской Федерации (п. 1 ст. 372 НК РФ).
Налогоплательщиками данного налога согласно п. 1 ст. 373 НК РФ признаются российские организации.
Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, включая имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению (п. 1 ст. 374 НК РФ). Исключение составляет имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, которое подлежит налогообложению (за исключением имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд) у учредителя доверительного управления (ст. 378 НК РФ).
При этом движимое и недвижимое имущество является объектом налогообложения, если учитывается на балансе в качестве объектов основных средств согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерского учета объектов основных средств регулируется:
— Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01″;
— Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», действующими в части, не противоречащей ПБУ 6/01;
— Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».
Не признаются объектами налогообложения (п. 4 ст. 374 НК РФ):
— земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
— имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
Налоговая база по налогу на имущество определяется организацией самостоятельно (п. 3 ст. 376 НК РФ). Причем, как правило, налоговая база рассчитывается по всему имуществу, признаваемому объектом налогообложения, организации в целом.
Однако если в составе организации есть обособленные подразделения, то налоговая база определяется отдельно в отношении имущества каждого обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс (п. 1 ст. 376 НК РФ).
Отметим, что законодательно термин «отдельный баланс» не определен. Вместе с тем Минфин России в своем Письме от 29 марта 2004 г. N 04-05-06/27 разъяснил, что в целях применения гл. 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ под отдельным балансом следует понимать перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений, выделенных на отдельный баланс.
Порядок определения налоговой базы как для обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, так и для организации в целом не имеет различий.
Так, согласно ст. 375 НК РФ налоговой базой для исчисления налога на имущество является среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При этом имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В случае если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.
Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период, согласно п. 4 ст. 376 НК РФ, определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.
Если законодательством субъекта Российской Федерации предусмотрена уплата авансовых платежей по налогу по итогам отчетных периодов (первого квартала, полугодия, девяти месяцев), то налоговую базу нужно рассчитывать по истечении каждого из них. Налоговая база за отчетный период определяется как средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При этом средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).
По истечении налогового периода (отчетного периода) каждое обособленное подразделение, имеющее отдельный баланс, исчисляет налог на имущество (авансовые платежи по налогу) в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения, в соответствии со ст. 384 НК РФ и уплачивает его в бюджет по месту своего нахождения. Напомним, что согласно данной статье налог на имущество (авансовые платежи по налогу) исчисляется как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположено это обособленное подразделение, и налоговой базы (одной четвертой средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период.
Отметим, что согласно общему правилу налог на имущество (авансовые платежи по налогу) уплачивается по истечении налогового (отчетного) периода. Вместе с тем конкретный срок и порядок уплаты данного налога (авансового платежа) определяются законодательными (представительными) органами субъекта Российской Федерации (ст. 383 НК РФ).
Кроме исчисления и уплаты налога на имущество (авансовых платежей), каждое обособленное подразделение, имеющее отдельный баланс, обязано представлять в налоговый орган по своему местонахождению налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и декларацию по нему (п. 1 ст. 386 НК РФ). Напомним, что формы налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество утверждены Приказом Минфина России от 20 февраля 2008 г. N 27н «Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и Порядков их заполнения». Этим же Приказом утверждены Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, а также Порядок заполнения налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций.
Срок представления обособленным подразделением, имеющим отдельный баланс, налоговых расчетов по авансовым платежам по налогу, а также налоговых деклараций по итогам налогового периода определен п. п. 2, 3 ст. 386 НК РФ, а именно:
— налоговые расчеты по авансовым платежам представляются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода;
— налоговые декларации представляются не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Заметим, что в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).
Обратите внимание! Если у обособленного подразделения отсутствует отдельный баланс, то организация, в составе которой находится данное обособленное подразделение, в отношении движимого имущества, находящегося по местонахождению этого обособленного подразделения, уплачивает налог на имущество (авансовые платежи) и представляет налоговую декларацию (расчеты по авансовым платежам) по месту учета на балансе движимого имущества, то есть по месту нахождения этой организации или обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.
В случае если по местонахождению объекта недвижимого имущества, учитываемого на балансе организации, организацией осуществляется деятельность через свое обособленное подразделение, не имеющее отдельного баланса, то налог (авансовые платежи) уплачивается и налоговая декларация (расчеты по авансовым платежам) представляется организацией по месту нахождения данного объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации. Данное утверждение основано на Письме Минфина России от 11 марта 2009 г. N 03-05-05-01/17.