Обеспечение нормальных условий работы является обязанностью работодателя, установленной Трудовым кодексом Российской Федерации от 30 декабря 2001 г. N 197-ФЗ (далее — ТК РФ).
В частности, ст. 163 ТК РФ определено, что работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки. К таким условиям относятся: исправное состояние помещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования; своевременное обеспечение необходимой документацией; надлежащее качество материалов, инструментов и иных средств, их своевременное предоставление работнику; условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.
Читатели узнают о том, как учитываются расходы на обеспечение нормальных условий труда в целях исчисления налога на прибыль организаций.
Прежде всего напомним о том, что в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщики сумму полученных доходов уменьшают на сумму произведенных расходов, что установлено п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, которые в соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ подразделяются, в свою очередь, на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, а также прочие расходы.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, приведен в ст. 264 НК РФ, согласно пп. 7 п. 1 которой к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся:
— расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации;
— расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством Российской Федерации;
— расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда;
— расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.
Несмотря на то, что, согласно нормам законодательства, расходы на обеспечение нормальных условий труда учитываются в целях налогообложения прибыли, сотрудники налоговых органов, проводя проверки соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства, признают некоторые виды расходов необоснованными.
Рассмотрим несколько примеров из арбитражной практики.
Налоговая инспекция обратилась в ФАС Восточно-Сибирского округа с жалобой на решения судов первой и апелляционной инстанций. По мнению инспекции, расходы, связанные с приобретением минеральной и специально очищенной питьевой воды для сотрудников организации, являются экономически необоснованными, поскольку питьевая вода, получаемая организацией через общую систему водоснабжения, соответствует санитарным нормам и пригодна для питья.
Суд первой инстанции исходил из того, что расходы по налогу на прибыль, связанные с приобретением минеральной и специально очищенной питьевой воды для сотрудников, являются экономически обоснованными, поскольку расходы связаны с деятельностью налогоплательщика и направлены на обеспечение нормальных и здоровых условий труда. Эти расходы документально подтверждены.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 августа 2008 г. по делу N А19-17095/07-50-Ф02-3307/08 сказано, что, поскольку обязанность работодателя по обеспечению нормальных условий труда установлена действующим трудовым законодательством, вывод арбитражных судов обеих инстанций о том, что затраты на приобретение организацией чистой питьевой воды для работников являются экономически оправданными, является правомерным. При таких обстоятельствах указанные затраты на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ правомерно отнесены организацией в состав прочих расходов.
Аналогичное решение принято и Постановлением ФАС Московского округа от 27 января 2009 г. N КА-А40/13199-08 по делу N А40-24969/08-115-63. Судом установлено, что организацией заключен договор на приобретение питьевой воды и термостаканчиков. Платежными поручениями, товарными накладными, счетами-фактурами, представленными в материалы дела, подтверждается приобретение данных товаров. Суд пришел к выводу, что расходы организации документально подтверждены и направлены на обеспечение нормальных условий труда. Согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы по приобретению питьевой воды как мероприятия по охране труда. При таких обстоятельствах организация правомерно отнесла затраты на приобретение питьевой воды и стаканчиков на расходы.
Статья 163 ТК РФ, о которой мы упомянули в самом начале статьи, не единственная, устанавливающая обязанности работодателя по обеспечению нормальных условий труда.
Статьей 212 ТК РФ установлена обязанность работодателя по обеспечению безопасных условий и охраны труда. Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана обеспечивать проведение экспертизы промышленной безопасности зданий, проводить диагностику, испытания, освидетельствование сооружений и технических устройств, применяемых на опасном производственном объекте, в установленные сроки и по предъявляемому в установленном порядке предписанию федерального органа исполнительной власти в области промышленной безопасности или его территориального органа.
Расходы на предписанное в установленном порядке техническое обследование (экспертизу) производственного здания организация, по мнению сотрудников УФНС России по г. Москве, выраженному в Письме от 6 октября 2006 г. N 20-12/89225, вправе учесть в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Пунктом 1 ст. 272 НК РФ установлено, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. На основании изложенного в Письме от 14 октября 2008 г. N 03-03-06/1/579 специалистами Минфина России сделан вывод о том, что расходы на разработку планов по ликвидации последствий аварий на опасном производственном объекте могут быть признаны в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, равными долями в течение срока действия плана.
Обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников организаций в соответствии с требованиями охраны труда в соответствии со ст. 223 ТК РФ возлагается на работодателя. С этой целью по установленным нормам в организации оборудуются санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, помещения для оказания медицинской помощи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки.
Расходы налогоплательщика по обеспечению работников и санитарно-бытовых помещений организации санитарно-гигиеническими принадлежностями и оборудованием, в частности полотенцами, туалетной бумагой, гигиеническими покрытиями на унитазы, мылом и тому подобным, можно учесть для целей налогообложения прибыли, о чем сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 6 октября 2006 г. N 20-12/89121.1.
На этом же основании можно учесть для целей налогообложения прибыли расходы налогоплательщика, связанные с приобретением средств, предназначенных для уборки арендованных помещений (пакеты для мусора, губки, дезинфекционные средства и тому подобное), если договором аренды предусмотрено содержание (уборка) арендуемых помещений непосредственно арендатором.
Следует сказать также о возможности учета в целях налогообложения прибыли организаций расходов, связанных с предварительными и обязательными медосмотрами работников. Согласно ст. 57 ТК РФ информирование работника об условиях труда производится с момента его приема на работу и предусматривается при составлении трудового договора (служебного контракта) как одно из существенных условий.
В Письме Минфина России от 21 ноября 2008 г. N 03-03-06/4/84 сказано, что затраты на возмещение работникам организации стоимости оплаченных ими за свой счет обязательных предварительных медицинских осмотров и оформления медицинских книжек при трудоустройстве на работу на основании представленных ими документов учитываются в целях налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
В настоящее время практически ни одна организация не обходится без применения средств компьютерной техники. Расходы, связанные с проведением предварительных и обязательных периодических медицинских осмотров бухгалтеров, работников управленческого персонала и других работников организации, профессионально занятых эксплуатацией ПЭВМ более 50% рабочего времени, учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. Таково мнение специалистов Минфина, высказанное в Письме от 7 августа 2007 г. N 03-03-06/1/543.
Напомним, что Перечень вредных и (или) опасных производственных факторов, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), утвержден Приказом Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 16 августа 2004 г. N 83 «Об утверждении Перечней вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), и Порядка проведения этих осмотров (обследований)».
К вредным и (или) опасным производственным факторам, согласно п. 4.2.3 Перечня, отнесены работы с персональными электронно-вычислительными машинами (ПЭВМ) лиц, профессионально связанных с эксплуатацией ПЭВМ.
Лица, работающие с ПЭВМ более 50% рабочего времени (профессионально связанные с эксплуатацией ПЭВМ), должны проходить обязательные предварительные при поступлении на работу и периодические медицинские осмотры в установленном порядке, что определено п. 13.1 Постановления Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 3 июня 2003 г. N 118 «О введении в действие Санитарно-эпидемиологических правил и нормативов СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03».
Частота проведения периодических медицинских осмотров (обследований) определяется работодателем совместно с территориальными органами Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека, исходя из конкретной санитарно-гигиенической и эпидемиологической ситуации.
Статьей 222 ТК РФ определено, что на работах с вредными условиями труда работникам бесплатно выдаются по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты.
Нормы бесплатной выдачи равноценных пищевых продуктов вместо молока предусмотрены в Приложении к Постановлению Минтруда России от 31 марта 2003 г. N 13 «Об утверждении Норм и условий бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда». Согласно п. 3 названного Приложения, работникам, контактирующим с неорганическими соединениями свинца, дополнительно к молоку выдается 2 г пектина в виде обогащенных им продуктов. Допускается замена этих продуктов натуральными фруктовыми соками с мякотью.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 3 апреля 2009 г. по делу N А42-6526/2007 сказано, что обоснованность затрат на приобретение соков для работников, занятых на работах с вредными условиями труда, определена ст. 222 ТК РФ и п. 3 названного выше Приложения. Как указал суд, с учетом того, что соки бесплатно выдавались работникам, контактирующим с неорганическими соединениями свинца, а также того, что эти работники относятся к категории занятых на производстве с вредными условиями труда, организация правомерно в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ включила в состав прочих расходов затраты на приобретение соков.
Расходы на гражданскую оборону в целях налогообложения могут учитывать только те налогоплательщики, которые обязаны осуществлять расходы на гражданскую оборону, и при условии, что произведенные ими расходы не подлежат компенсации из бюджета. По мнению Минфина России, содержащемуся в Письме от 14 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/757, в составе расходов на гражданскую оборону могут быть учтены осуществленные в соответствии с Федеральным законом от 12 февраля 1998 г. N 28-ФЗ «О гражданской обороне» и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, не подлежащие возмещению из бюджета расходы по созданию и содержанию убежищ и иных объектов гражданской обороны, а также запасов материально-технических, продовольственных, медицинских и иных средств в рамках согласованной с органами исполнительной власти, уполномоченными в области гражданской обороны, номенклатуры.
Как отмечено в Письме Минфина России от 17 июля 2007 г. N 03-03-06/1/490, согласно п. 3 Положения об организации обеспечения населения средствами индивидуальной защиты, утвержденного Приказом МЧС России от 21 декабря 2005 г. N 993, накопление средств индивидуальной защиты осуществляется заблаговременно в мирное время в запасах материально-технических, продовольственных, медицинских и иных средств и резервах материальных ресурсов для ликвидации чрезвычайных ситуаций федеральных органов исполнительной власти, исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления и организаций и в составе государственного материального резерва.