Налог на имущество организаций

Глава 16 Налог на имущество при концессионных соглашениях

При получении имущества по концессионному соглашению у российских и иностранных организаций нередко возникает вопрос, кто является плательщиком налога на имущество организаций. В настоящей главе мы рассмотрим данный вопрос, а также другие вопросы, связанные с налогообложением имущества по концессионному соглашению.

 

Налог на имущество организаций (далее - налог на имущество) устанавливается гл. 30 "Налог на имущество организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и законами субъектов Российской Федерации (п. 1 ст. 372 НК РФ).

Налогоплательщиками данного налога, согласно п. 1 ст. 373 НК РФ, признаются:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

При этом объектами налогообложения для российских организаций, в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ, признается движимое и недвижимое имущество, в том числе имущество, полученное по концессионному соглашению, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета. Отметим, что порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется:

- Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01";

- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств";

- Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

Объектами налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств, имущество, полученное по концессионному соглашению (п. 2 ст. 374 НК РФ). В целях налогообложения данные иностранные организации обязаны вести учет объектов налогообложения в порядке, установленном в Российской Федерации для ведения бухгалтерского учета, то есть в том же порядке, что и российские организации.

Не признаются объектами налогообложения:

- земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

- имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.

Таким образом, на основании вышеизложенного можно сказать, что для российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, объектом налогообложения признается имущество, полученное по концессионному соглашению. Исключением являются земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы), полученные на аналогичных условиях.

Необходимо отметить: кроме имущества, полученного по концессионному соглашению, объектом налогообложения также признается имущество, созданное данными организациями при осуществлении деятельности, предусмотренной концессионным соглашением. На это указывает ст. 378.1 НК РФ.

Определение налоговой базы по налогу на имущество осуществляется организациями самостоятельно, в соответствии с требованиями положений ст. ст. 375, 376 НК РФ.

Так, на основании п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При этом имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Если для данного объекта налогообложения начисление амортизации не предусмотрено, то стоимость указанного объекта определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Среднегодовая стоимость объекта недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ).

В случае если объект недвижимого имущества, подлежащий налогообложению, имеет фактическое местонахождение на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации), в отношении указанного объекта недвижимого имущества налоговая база определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации (п. 2 ст. 376 НК РФ).

Если законодательством субъекта Российской Федерации предусмотрена уплата авансовых платежей по налогу по итогам отчетных периодов (первый квартал, полугодие, девять месяцев), то налоговая база рассчитывается по истечении каждого из них. При этом налоговая база рассчитывается как средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, то есть как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Исчисление суммы налога на имущество (суммы авансовых платежей по налогу) осуществляется по истечении налогового периода (отчетного периода) в соответствии со ст. 382 НК РФ. Согласно этой статье сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, исчисляется как разница между суммой налога, исчисленной по итогам налогового периода, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода. При этом сумма налога, исчисленная по итогам налогового периода, определяется как произведение налоговой ставки, установленной законом субъекта Российской Федерации, и налоговой базы, определенной за налоговый период. Сумма авансового платежа по налогу исчисляется в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки, установленной законом субъекта Российской Федерации, и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с п. 4 ст. 376 НК РФ.

Уплату налога на имущество и авансовых платежей российские организации осуществляют по месту своего нахождения (п. 3 ст. 383 НК РФ).

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, уплачивают налог на имущество и авансовые платежи по налогу по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах (п. 5 ст. 383 НК РФ).

Отметим, что срок и порядок уплаты налога на имущество (авансового платежа) определяются законодательными (представительными) органами субъекта Российской Федерации (п. 1 ст. 383 НК РФ).

Кроме исчисления и уплаты налога на имущество (авансовых платежей), организации обязаны представлять в налоговый орган налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и декларацию по данному налогу (п. 1 ст. 386 НК РФ). Напомним, что формы налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество утверждены Приказом Минфина России от 20 февраля 2008 г. N 27н "Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и Порядков их заполнения". Этим же Приказом утверждены Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, а также Порядок заполнения налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций.

При этом российские организации должны представлять в налоговые органы налоговую декларацию, налоговые расчеты по авансовым платежам по своему местонахождению. Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, представляют налоговую декларацию, налоговые расчеты по авансовым платежам по месту постановки указанных постоянных представительств на учет в налоговых органах.

Срок представления налоговых расчетов по авансовым платежам по налогу, а также налоговых деклараций по итогам налогового периода установлен п. п. 2, 3 ст. 386 НК РФ. Согласно указанным пунктам налоговые расчеты по авансовым платежам представляются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода, а налоговая декларация представляется не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Напомним, что в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Следует отметить, что согласно п. 3 ст. 374 НК РФ для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, объектами налогообложения признаются находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности недвижимое имущество и полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество.

В соответствии с п. 1 ст. 373 НК РФ налогоплательщиками признаются иностранные организации (не имеющие постоянного представительства в Российской Федерации), если недвижимое имущество на территории Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации) принадлежит им на праве собственности.

На основании Федерального закона от 21 июля 2005 г. N 115-ФЗ "О концессионных соглашениях" имущество по концессионному соглашению передается концессионеру (в данном случае иностранной организации) только на правах владения и пользования. Право собственности концессионеру не переходит, а остается за концедентом (Правительством Российской Федерации или уполномоченным им федеральным органом исполнительной власти (от имени Российской Федерации), органом государственной власти субъекта Российской Федерации (от имени субъекта Российской Федерации), органом местного самоуправления (от имени муниципального образования)).

Следовательно, исходя из взаимоувязки указанных норм, иностранные организации, не осуществляющие деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, в отношении имущества, полученного по концессионному соглашению, налог на имущество уплачивать не должны. Вместе с тем, по мнению автора, к данным организациям могут возникнуть претензии со стороны налоговых органов и им, вероятнее всего, придется отстаивать свою позицию в арбитражном суде.