Предоставление имущественного налогового вычета по расходам на строительство либо приобретение недвижимости призвано стимулировать граждан к приобретению жилья за счет собственных средств. Вычет предоставляется налогоплательщику в соответствии с правилами и ограничениями, установленными в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ. Порядок признания помещения жилым помещением и требования, которым должно отвечать жилое помещение, устанавливаются Правительством Российской Федерации в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, другими федеральными законами.
До вступления в силу ст. 220 НК РФ сходный по своей сути вычет предусматривал пп. «в» п. 6 ст. 3 Закона Российской Федерации от 07.12.1991 N 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц». Тем не менее, согласно разъяснениям представителей налоговых и финансовых органов <1>, те налогоплательщики, которые полностью воспользовались налоговой льготой при приобретении одной квартиры на основании пп. «в» п. 6 ст. 3 Закона Российской Федерации «О подоходном налоге с физических лиц» до 01.01.2001, имеют право получить имущественный налоговый вычет в порядке, предусмотренном пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, в связи с приобретением другой квартиры. Налогоплательщики, начавшие пользоваться налоговой льготой на основании Закона Российской Федерации от 07.12.1991 N 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» и не полностью ею воспользовавшиеся до 1 января 2001 г. на условиях, предусмотренных названным Законом, имеют право на предоставление имущественного налогового вычета по этому же объекту (квартире или жилому дому) в порядке, установленном пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, с зачетом суммы расходов по строительству (приобретению) квартиры или жилого дома, ранее отнесенных на уменьшение совокупного дохода такого налогоплательщика. По вновь приобретенному (построенному) после 1 января 2001 г. жилому дому или квартире такие налогоплательщики в соответствии с абз. 6 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ воспользоваться льготой не могут.
———————————
<1> См., напр.: Письма Минфина России от 18.05.2001 N 04-04-06/257; МНС России от 22.03.2002 N СА-6-04/341; Управления ФНС по Мурманской области от 06.12.2005 N 50-27-34/12482, от 31.01.2005 N 40-26-34/00798.
Правомерность подобных выводов подтвердил и Конституционный Суд РФ, в Определении которого от 15.04.2008 N 311-О-О, в частности, было указано, что «имущественный налоговый вычет не может рассматриваться как повторный, если ранее налогоплательщику предоставлялось право на уменьшение совокупного дохода, полученного в налогооблагаемый период, на суммы, направленные на новое строительство либо приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, в соответствии с Законом Российской Федерации от 7 декабря 1991 г. N 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц».
Вычет применяется при определении налоговой базы только в отношении налоговых резидентов Российской Федерации независимо от их гражданства. При этом на получение вычета могут претендовать лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации на момент обращения в налоговый орган о предоставлении вычета. Налоговый статус физического лица на момент приобретения недвижимости в собственность значения не имеет <1>.
———————————
<1> Письмо Управления МНС России по Санкт-Петербургу от 30.09.2004 N 05-05-04/21034.
Пример. Иностранный гражданин, являющийся налоговым резидентом РФ в 2007 г., представил декларацию по налогу на доходы за 2007 г. и заявление на предоставление имущественного налогового вычета в связи с приобретением квартиры в РФ. Квартира приобретена в 2006 г., в котором, согласно отметкам пограничного контроля в паспорте, иностранный гражданин не являлся налоговым резидентом РФ.
При условии представления документов, предусмотренных ст. 220 Налогового кодекса РФ, он имеет право на получение имущественного вычета из доходов, полученных в 2007 г.
Собственник не вправе претендовать на получение вычета в случае, если он получил право на соответствующий объект недвижимости не в результате его приобретения или строительства. По этой причине даже в случае документального подтверждения несения ими расходов, связанных с объектом недвижимости (например, в размере подлежащего уплате налога на имущество и государственной пошлины), на получение вычета не смогут претендовать собственники, получившие объекты жилой недвижимости в дар или по наследству.
Состав имущества, приобретение или строительство которого
дает право на вычет
Предоставление имущественного налогового вычета связано с юридическим фактом осуществления расходов на новое строительство или приобретение на территории Российской Федерации:
— жилого дома;
— квартиры;
— комнаты <1>.
———————————
<1> Использование имущественного налогового вычета при строительстве или приобретении комнаты допускается с 1 января 2007 г.
Начиная с 2005 г. вычет может быть предоставлен не только в отношении объекта целиком, но и при строительстве или приобретении доли (долей) в нем.
Приобретение любым налогоплательщиком (в том числе гражданином России) объектов недвижимости указанного типа, расположенных за пределами Российской Федерации, не является основанием для получения вычета.
Пример. Российский гражданин приобрел в 2007 г. жилой дом, находящийся на территории Республики Беларусь. Так как жилой дом находится за пределами России, налогоплательщик не вправе претендовать на получение имущественного налогового вычета по данной сделке.
Установленный в Налоговом кодексе перечень является закрытым. Следовательно, при приобретении любых иных объектов недвижимости, в том числе пригодных для проживания, но не являющихся жилым домом, квартирой или комнатой, налогоплательщик права на вычет не получает.
Установленное ограничение касается и случаев, когда налогоплательщик приобретает комплекс неразрывно связанных объектов недвижимости. Например, жилой дом вместе с земельным участком, на котором он располагается <1>.
———————————
<1> Письмо Минфина России от 08.08.2006 N 03-05-01-04/243.
Пример. Физическое лицо приобрело земельный участок. Позднее на этом участке были построены жилой дом и гараж. В такой ситуации налогоплательщик имеет право претендовать только на получение имущественного налогового вычета по расходам, понесенным в связи со строительством жилого дома.
Следует обратить внимание, что в тексте Налогового кодекса об объектах, приобретение которых дает право на получение вычета, в отличие от пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ говорится в единственном числе. Это означает, что в случае приобретения налогоплательщиком нескольких объектов жилой недвижимости (например, двух комнат) он сможет воспользоваться вычетом только по одному из них, даже в том случае, если его фактические расходы на приобретение одного из объектов не превысили установленного лимита вычета.
Налоговый кодекс не вводит каких-либо ограничений для получения вычета по имуществу, в отношении которого имеются обременения в праве собственности (залог, арест и т.п.). В связи с этим правом на вычет могут воспользоваться в том числе лица, приобретающие собственность по договору ипотеки <2>.
———————————
<2> См., напр.: Письма МНС России от 29.04.2003 N 04-2-06/185-П709; УМНС России по Московской области от 13.05.2003 N 08-03/8091/И967.
Ограничения в праве на получение вычета
Рассматриваемый вид имущественного налогового вычета может быть предоставлен налогоплательщику лишь единожды. Повторное предоставление налогоплательщику вычета не допускается.
Имущественный налоговый вычет не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение недвижимости производится:
— за счет средств работодателей или иных лиц;
— за счет средств материнского (семейного) капитала, направляемых для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.
С 1 января 2008 г. на получение вычета не смогут претендовать и налогоплательщики, оплата расходов на строительство или приобретение недвижимости для которых производилась за счет субсидий, предоставленных из средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов.
При этом при исчислении суммы налога на доходы физических лиц по доходам, полученным за 2006 — 2007 гг., налогоплательщик может получить имущественный налоговый вычет в сумме, израсходованной им на новое строительство либо приобретение в том числе за счет жилищной субсидии на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ <1>.
———————————
<1> Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 24 января 2008 г. N 03-04-05-01/11.
Правом на получение вычета могут воспользоваться только лица, уплачивающие НДФЛ. Если в момент приобретения имущества лицо не являлось плательщиком этого налога, то оно сможет воспользоваться вычетом впоследствии, когда у него появятся облагаемые НДФЛ доходы.
На практике это означает, что при оформлении приобретаемого жилья на имя малолетних детей, студентов, пенсионеров, неработающих инвалидов эти лица, как правило, воспользоваться правом на вычет не смогут, так как у них нет облагаемых НДФЛ доходов <2>.
———————————
<2> Руденкова Н.А. Работник купил жилье: имущественный вычет // Зарплата. 2007. N 7.
Как известно, на основании п. п. 2 и 11 ст. 217 НК РФ пенсии и стипендии налогом на доходы физических лиц не облагаются. Однако если школьник, студент или пенсионер работают и получают зарплату, они смогут претендовать на получение имущественного вычета.
О возможности получения имущественного налогового вычета при приобретении имущества на имя несовершеннолетних лиц. Далеко не редкость, когда, например, родители приобретают жилую недвижимость и оформляют ее собственность, выделяя в том числе и доли для проживающих вместе с ними несовершеннолетних детей. По сделке купли-продажи недвижимого имущества, заключаемой законным представителем несовершеннолетнего, собственником приобретаемого имущества является несовершеннолетний, он же является по договору купли-продажи покупателем.
Однако, несмотря на то что Налоговый кодекс не вводит по данному вопросу никаких прямых ограничений, получение вычета по имуществу, оформленному в собственность несовершеннолетнего лица, до недавнего времени было весьма затруднено.
Права на получение имущественного налогового вычета в сумме, израсходованной на приобретение доли квартиры, принадлежащей несовершеннолетнему ребенку, родитель не имеет. Поэтому, как правило, вычет не мог получить ни ребенок, являющийся несовершеннолетним, ни его родитель (законный представитель несовершеннолетнего лица), понесший реальные расходы по сделке.
Пример. В договоре о приобретении квартиры указано, что налогоплательщик (отец несовершеннолетнего ребенка) является законным представителем покупателя, а согласно свидетельству о регистрации собственником квартиры признается несовершеннолетний ребенок. В такой ситуации, несмотря на то что именно отец понес расходы по приобретению квартиры, формально он не смог бы претендовать на получение имущественного налогового вычета, т.к. такой вычет предоставляется налогоплательщику — собственнику жилья, а им является не он, а его ребенок.
В данной ситуации ребенок также не сможет в дальнейшем реализовать свое право на получение данного налогового вычета, поскольку им не производилась уплата денежных средств за приобретенную квартиру.
Исключение составляют только два случая:
1) если несовершеннолетний уже имеет доходы, по ним он сможет претендовать на получение вычета;
2) если приобретенное имущество оформлено в общую совместную собственность и имеется надлежащим образом оформленное письменное заявление собственников (включая несовершеннолетних) о распределении размера вычета между ними.
В остальных случаях право на получение вычета законному представителю несовершеннолетнего лица, по мнению финансовых и налоговых инстанций, не может быть предоставлено, так как в части приобретаемой несовершеннолетним доли в имуществе законный представитель не является покупателем. Налоговое законодательство не предусматривает возможности делегирования права по налоговой льготе при приобретении квартиры в долевую собственность другому лицу. При этом факт нахождения на иждивении родителя несовершеннолетнего ребенка и фактическая уплата им всей суммы денег по сделке не являются основанием для предоставления ему налогового вычета за несовершеннолетнего ребенка <1>.
———————————
<1> См., напр.: Обзор кассационной практики Верховного суда Республики Коми по гражданским делам за январь 2005 г.; Письма Минфина России от 08.06.2007 N 03-04-06-01/183, от 13.02.2007 N 03-04-05-01/31; ФНС России от 25.09.2007 N 04-2-03/002429; Управления МНС России по г. Москве от 20.10.2003 N 27-11н/58628; УФНС России по г. Москве от 10.05.2007 N 28-10/043188.
Иную позицию по рассматриваемому вопросу в 2008 г. занял Конституционный Суд РФ <2>. В своем Постановлении он обратил внимание на следующие обстоятельства:
1) родители, имеющие несовершеннолетних детей и расходующие собственные средства на приобретение объектов недвижимости в общую долевую собственность с ними, включая случаи, когда возникновение отношений общей долевой собственности предписывается императивными правовыми нормами, образуют самостоятельную группу налогоплательщиков. В силу конституционного принципа равенства налогообложения, на котором основано законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации), эта группа налогоплательщиков не может быть поставлена в худшее положение по сравнению с другими плательщиками налога на доходы физических лиц;
2) несовершеннолетние дети, неся бремя уплаты налогов как сособственники, не могут рассматриваться как полностью самостоятельные субъекты налоговых правоотношений, возникающих при применении указанных положений Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку они в силу закона не могут совершать самостоятельно юридически значимые действия в отношении недвижимости и в связи с этим в полной мере являться самостоятельными плательщиками налога на доходы физических лиц. При этом как участники отношений общей долевой собственности несовершеннолетние дети обязаны в силу Гражданского кодекса Российской Федерации нести бремя содержания принадлежащего им имущества (ст. 210), включая участие в уплате налогов в отношении этого имущества (ст. 249), что предполагает обязанность совершения от их имени необходимых юридических действий родителями, в том числе применительно к обязанности по уплате налогов;
3) исходя из конституционного принципа равного налогового бремени при подоходном налогообложении требуется учет экономического положения не только конкретного налогоплательщика, но и несовершеннолетних членов его семьи. Между тем право на получение в полном объеме имущественного налогового вычета налогоплательщиком, оплатившим за счет собственных средств приобретение совместно с несовершеннолетними детьми в общую долевую собственность объекта недвижимости, в Налоговом кодексе Российской Федерации не предусмотрено, что приводит к ущемлению прав таких налогоплательщиков.
———————————
<2> Постановление Конституционного Суда РФ от 13.03.2008 N 5-П // РГ. 2008. 26 марта.
Таким образом, соответствующие нормативные предписания пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ во взаимосвязи с другими положениями действующего законодательства не могут рассматриваться как исключающие право родителя, приобретшего за счет собственных средств квартиру в общую долевую собственность со своими несовершеннолетними детьми, на получение имущественного налогового вычета в соответствии с фактически произведенными расходами в пределах общего размера данного вычета, установленного законом.
Данные положения резолютивной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации действуют непосредственно и не требуют подтверждения другими государственными органами и должностными лицами. Появление данного Постановления КС РФ побудило налоговых чиновников пересмотреть в пользу налогоплательщика свою позицию в части толкования налогового законодательства при приобретении квартиры в общую долевую собственность одним родителем и несовершеннолетними детьми <1>.
———————————
<1> См., напр.: Письма Минфина России от 16.07.2008 N 03-04-07-01/129; ФНС России от 25.09.2008 N 3-5-04/542@.
Таким образом, родитель, приобретший за счет собственных средств квартиру в общую долевую собственность со своими несовершеннолетними детьми, теперь имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с фактически произведенными расходами в пределах общего размера данного вычета, установленного законом.
Однако, как продолжают считать представители ФНС России <2>, положения Постановления КС РФ N 5-П применимы исключительно к описанной в нем ситуации и не распространяются на случай оформления приобретенного жилья в собственность только несовершеннолетних детей.
———————————
<2> См., напр.: Письмо ФНС России от 01.08.2008 N 3-5-04/348@.
Ограничения права на имущественный налоговый вычет для взаимозависимых лиц. При приобретении недвижимости вычет также не предоставляется в случае, если сделка купли-продажи совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми. Говоря о взаимозависимости физических лиц, в действовавшей до 2008 г. редакции нормы НК РФ законодатель ссылался только на норму п. 2 ст. 20 НК РФ. В этой норме говорится о судебном порядке признания лиц взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 настоящей статьи, в случае если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Таким образом, законодатель фактически устанавливал запрет на предоставление вычета только в отношении лиц, признанных взаимозависимыми на основании вступившего в силу судебного решения. В свою очередь, указанная норма исключает возможность применения в качестве оснований для установления взаимозависимости формальных признаков, данный пункт предполагает наличие влияния на результаты сделки отношений между сторонами сделки.
Следовательно, до 2008 г. физические лица, признаваемые взаимозависимыми на основании п. 1 ст. 20 НК РФ, имели право претендовать на получение имущественного налогового вычета. В 2008 г. вступили в силу изменения, внесенные в текст абз. 19 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ Федеральным законом от 29.11.2007 N 284-ФЗ.
Согласно новому изложению нормативного предписания предусмотренный имущественный налоговый вычет не применяется в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии со ст. 20 НК РФ (т.е. взаимозависимыми по любым основаниям <1>).
———————————
<1> В том числе состоящими в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя или усыновленного, а также попечителя и опекаемого независимо от условий и экономических результатов заключенной между ними сделки купли-продажи жилого объекта.
Как показывает практика, представители налоговых органов и до наступления 2008 г. нередко отказывали налогоплательщикам в праве на получение вычета, ссылаясь исключительно на п. 1 ст. 20 НК РФ <2>. Разъясняя порядок получения вычета такими лицами, налоговые органы допускали оговорку, что физическим лицам, состоящим в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя или усыновленного, а также попечителя и опекаемого, т.е. признаваемым в соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами, вычет может быть предоставлен в случае, «если отношения между этими лицами не оказали влияние на условия и экономические результаты заключенной между ними сделки купли-продажи» <3>. В качестве фактов, подтверждающих оказание такого влияния, указывались, например, случаи:
— совершения сделки по цене, существенно отклоняющейся от среднерыночной;
— сохранение продавцом за собой права пользования жильем, являющимся предметом сделки <4>.
———————————
<2> См., напр.: Письмо Минфина России от 27.07.2005 N 03-05-01-04/250.
<3> Письмо ФНС России от 21.09.2005 N 04-2-02/378@.
<4> См., напр.: Письмо ФНС России от 04.09.2008 N 3-5-03/477@.
Претендовать на получение вычета, как это видно из материалов судебной практики, до недавнего времени могли и лица, являющиеся взаимозависимыми исходя из наследственных правоотношений <5>.
———————————
<5> Определение Псковского областного суда от 23.12.2003 N 33-1269.
Особенности получения имущественного налогового вычета лицами, занимающимися предпринимательской деятельностью. В отличие от получения имущественного налогового вычета налогоплательщиком в связи с продажей имущества, в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ законодатель не вводит прямого запрета на применение вычета в отношении доходов, получаемых в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности.
Тем не менее в случае, если налогоплательщиком были получены доходы от предпринимательской деятельности, облагаемые единым налогом в соответствии с гл. 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК РФ, по таким доходам он не вправе претендовать на получение имущественного налогового вычета в порядке и на условиях, которые предусмотрены пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.
Сделанный вывод объясняется действием следующих норм законодательства <1>.
———————————
<1> См. также: Письма ФНС России от 28.02.2006 N 04-2-03/45@; УМНС России по Московской области от 25.03.2004 N 08-03/б-н.
1. На основании п. 1 ст. 220 НК РФ налогоплательщик при определении размера налоговой базы имеет право на получение имущественных налоговых вычетов.
2. Пунктом 24 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что не подлежат обложению (освобождаются от налогообложения) налогом на доходы физических лиц доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога.
3. Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее — единый налог) предусматривает их освобождение от обязанности по уплате, в частности, налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Сходная ситуация наблюдается и в отношении налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения либо уплачивающих единый сельскохозяйственный налог.
Размер вычета
Налоговый вычет предоставляется в сумме фактически произведенных расходов налогоплательщика на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации установленных объектов жилой недвижимости (жилой дом, квартира, комната).
В зависимости от даты фактического осуществления расходов изменяется и лимит вычета, на который налогоплательщик сможет претендовать. Вычет по общему правилу не должен превышать:
— 2 млн руб. (для расходов, произведенных с 1 января 2008 г.) <1>;
— 1 млн руб. (для расходов в период с 1 января 2003 г. по 31 декабря 2007 г.);
— 600 тыс. руб. (для расходов в период с 1 января 2001 г. по 31 декабря 2002 г.).
———————————
<1> На основании п. 6 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ положения абз. 13 пп. 2 п. 1 ст. 220 (в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 г.
Пример. В случае если налогоплательщик приобрел квартиру в 2007 г., но не воспользовался своим правом на вычет до настоящего времени, он вправе получить этот вычет и в 2009 г., но в пределах установленного на тот момент лимита — 1 млн руб.
Разница между максимальным размером имущественного налогового вычета в размере 1 млн руб. и фактически произведенными расходами как неиспользованный остаток имущественного налогового вычета не рассматривается <2>. По этой причине налогоплательщик, уже однажды воспользовавшийся своим правом на вычет, пусть и на сумму меньшую, чем установленный лимит, не сможет получить вычет еще раз на сумму неиспользованного остатка (об особенностях расчета размера вычета по расходам, произведенным до 1 января 2008 г., смотри далее). Данную ситуацию не следует путать с процедурой продления срока использования имущественного вычета, описанию особенностей которой мы также уделим особое внимание.
———————————
<2> Письмо Минфина России от 16.11.2007 N 03-04-05-01/368.
Согласно разъяснению представителей Минфина России <1>, налогоплательщик имеет право на вычет, равный сумме денежных средств, израсходованных на приобретение, а также в размере фактически произведенных с этой целью расходов в иной форме. При этом в перечень таких расходов не могут быть включены расходы на страхование квартиры, оплату услуги риелтора и различных консультационных услуг, а также суммы регистрационного сбора и государственной пошлины, уплата которых является конституционной обязанностью налогоплательщика.
———————————
<1> Письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 28.03.2005 N 03-05-01-07/6; Минфина России от 27.03.2003 N 04-04-06/52.
Имущественный вычет на объект жилой недвижимости, приобретенный по договору мены, может быть предоставлен только на сумму доплаты, направленную на указанное приобретение.
Пример. Физическое лицо заключило с компанией-застройщиком договор о долевом участии в строительстве жилого дома, при этом физическое лицо получает в собственность квартиру в данном доме, а в качестве оплаты вносит строительные материалы, стоимость которых эквивалентна стоимости квартир. Так как имущественный вычет на квартиру, приобретенную по договору мены, может быть предоставлен только на сумму доплаты, направленную на указанное приобретение, то в данном случае физическое лицо не может претендовать на получение имущественного налогового вычета.
При получении жилой недвижимости по наследству имущественный налоговый вычет может быть предоставлен на сумму денежной компенсации, выплаченной налогоплательщиком остальным наследникам, также имевшим право претендовать на данную недвижимость <1>.
———————————
<1> См., напр.: Определение Псковского областного суда от 23.12.2003 N 33-1269.
При приобретении жилой недвижимости путем уступки права требования при долевом участии в строительстве следует учесть положения ст. 382 ГК РФ, в которой предусмотрено, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. При этом уступка права требования представляет собой перемену стороны в обязательстве, но не меняет предмет обязательства. Соответственно, имущественный вычет может быть предоставлен на сумму, указанную в первоначальном договоре на долевое строительство жилья, а не на сумму, уплаченную при оформлении договора уступки права требования.
Установленный лимит вычета может быть увеличен только в случае, если для строительства или приобретения указанных объектов недвижимости налогоплательщик израсходовал на эти цели целевой заем (кредит), полученный от кредитных и иных организаций Российской Федерации.
Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.
Особенности расчета размера вычета по расходам, произведенным до 1 января 2008 г. Для расходов, произведенных с 1 января 2003 г. по 31 декабря 2007 г., лимит вычета установлен в размере 1 млн руб. Ранее максимальный лимит вычета составлял 600 тыс. руб.
Возможность получения налогоплательщиком вычета в размере 1 млн руб. по расходам, произведенным до 1 января 2003 г., до недавнего времени являлась предметом спора между представителями Минфина России и сотрудниками налоговых органов.
Представители Минфина России <1> вполне резонно указывали, что возникновение правоотношения по поводу предоставления имущественного налогового вычета связано с юридическим фактом произведения налогоплательщиком расходов, относящихся к соответствующему налоговому периоду. Соответственно, в случае, если даже налогоплательщик не воспользовался правом на вычет до 1 января 2003 г., но произвел расходы на строительство или приобретение недвижимости до этой даты, он имеет право претендовать на получение вычета в размере не более 600 тыс. руб.
———————————
<1> См.: Письма Минфина России от 16.02.2004 N 04-04-06/24, от 21.12.2004 N 03-05-01-04/117, от 25.01.2006 N 03-05-01-05/6.