Бухгалтерская отчетность организации. 2008-2009 год

Строка 090 "Прочие доходы"

По строке 090 "Прочие доходы" отражаются следующие операции, учитываемые на счете 91-1 "Прочие доходы":

1) поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, оформляемые бухгалтерскими записями типа:

Д-т сч. 76

К-т сч. 91-1 - начислена арендная плата

К-т сч. 91-1 (или 91-3)

К-т сч. 68, с/с "Расчеты по НДС", - начислен НДС от суммы арендной платы;

2) поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности на основании лицензионного договора, оформляемые бухгалтерскими записями типа:

Д-т сч. 76

К-т сч. 91-1 - начислены лицензионные платежи (роялти).

Отметим, что с 1 января 2008 г. реализация прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора на территории России не облагается НДС на основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ;

3) прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества, отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 76, с/с "Расчеты по совместной деятельности"

К-т сч. 91-1 - начислена прибыль от участия в совместной деятельности.



Помимо прибыли, полученной (подлежащей к получению) организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), аналогично отражают также разницу между стоимостной оценкой вклада, учтенного в составе финансовых вложений, и стоимостью полученных активов после прекращения совместной деятельности (п. 15 ПБУ 20/03);

4) поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров:

Д-т сч. 62

К-т сч. 91-1 - начислена выручка от продажи основных средств, нематериальных активов, МПЗ и прочего имущества, отличного от денежных средств (кроме иностранной валюты);

Д-т сч. 91-1 (или 91-3)

К-т сч. 68, с/с "Расчеты по НДС", - начислен НДС от суммы выручки;

Д-т сч. 10

К-т сч. 91-1 - оприходованы материальные ценности, полученные при демонтаже, списании основных средств прочего имущества, отличного от денежных средств (кроме иностранной валюты);

5) полная сумма отрицательной деловой репутации (п. 45 ПБУ 14/2007):

Д-т сч. 76, с/с "Приобретение имущественного комплекса"

К-т сч. 91-1 - списание отрицательной деловой репутации.

Стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения) (п. 42 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утвержденного Приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н).

Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

 

Пример. Продажная цена предприятия (без НДС) составляет 11 800 000 руб., балансовая стоимость активов - 10 000 000 руб., а кредиторская задолженность, включенная в состав имущественного комплекса, - 2 000 000 руб. Согласно сводному счету-фактуре продавца предприятия сумма НДС, подлежащая уплате дополнительно к цене предприятия, составляет 1 800 000 руб. Активы предприятия состоят из основных средств, материально-производственных запасов, незавершенного производства, прав требования, финансовых вложений.

 

Предприятием как объектом прав признается имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности. Предприятие в целом как имущественный комплекс признается недвижимостью. В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором (п. п. 1, 2 ст. 132 Гражданского кодекса РФ).

По договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам (п. 1 ст. 559 ГК РФ).

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 561 ГК РФ состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия, проводимой в соответствии с установленными правилами. До подписания договора продажи предприятия должны быть составлены и рассмотрены сторонами: акт инвентаризации, бухгалтерский баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

Сумму НДС, указанную в сводном счете-фактуре продавца предприятия, организация-покупатель вправе принять к вычету в общеустановленном порядке после принятия к учету всех видов имущества, входящих в имущественный комплекс (п. 4 ст. 158, пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

В бухгалтерском учете расчеты с продавцом по приобретению предприятия как имущественного комплекса отражаются на счете 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", субсчет "Приобретение имущественного комплекса".

После государственной регистрации права собственности на предприятие отдельные виды имущества, включенные в имущественный комплекс, принимаются к бухгалтерскому учету на соответствующие балансовые счета согласно действующим правилам бухгалтерского учета.

Разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения) признается деловой репутацией (п. 42 ПБУ 14/2007). В данном случае величина деловой репутации отрицательна: 11 800 000 руб. - (10 000 000 руб. - 2 000 000 руб.) = -3 800 000 руб.

В целях налогообложения прибыли расходами покупателя на приобретение в составе предприятия как имущественного комплекса активов и имущественных прав признается их стоимость, определяемая по передаточному акту (п. 5 ст. 268.1 НК РФ).

Величина превышения стоимости чистых активов предприятия (активов за вычетом обязательств), определяемой по передаточному акту, над ценой его покупки рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и с учетом других факторов. Указанная скидка признается доходом покупателя предприятия как имущественного комплекса в том месяце, в котором произошла государственная регистрация перехода права собственности на предприятие (абз. 1, 3 п. 1, п. 2, пп. 2 п. 3 ст. 268.1 НК РФ).

Бухгалтерские записи, отражающие ситуацию, рассматриваемую в примере, представлены в табл. 3.5;

 

Таблица 3.5

 

Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру

Содержание операции           ДебетКредитСумма, 

руб.  
Отражены затраты на приобретение предприятия

как имущественного комплекса (в части      

долгов, переведенных на покупателя)        
76, с/с

"ПИК"
60, 66,

67, 76
2 000 000
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом

предприятия                                
19  76, с/с

"ПИК"
1 800 000
Произведена оплата продавцу предприятия    

(11 800 000 + 1 800 000)                   
76, с/с

"ПИК"
51  13 600 000
На дату государственной регистрации права собственности на предприятие
Приняты к учету отдельные виды имущества,  

составляющие имущественный комплекс        
08, 10,

20, 43,

58, 62 и

др. 
76, с/с

"ПИК"
10 000 000
Принята к вычету сумма НДС, предъявленная  

продавцом                                  
68  19  1 800 000
Отрицательная деловая репутация учтена в   

составе прочих доходов организации         
76, с/с

"ПИК"
91-1 3 800 000

6) поступления от продажи иностранной валюты:

Д-т сч. 51

К-т сч. 91-1 - сумма в рублях, полученная от продажи иностранной валюты;

7) списание бюджетных средств, направленных на приобретение внеоборотных активов (п. 8 ПБУ 13/2000):

Д-т сч. 86

К-т сч. 91-1 - списание бюджетных средств, направленных на приобретение внеоборотных активов;

Д-т сч. 20

К-т сч. 02 - начисление амортизационных отчислений по объектам внеоборотных активов, приобретенных за счет бюджетных средств;

8) штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению:

Д-т сч. 76

К-т сч. 91-1 - начислены штрафные санкции по хозяйственным договорам;

Д-т сч. 91-1 (или 91-3)

К-т сч. 68, с/с "Расчеты по НДС", - начислен НДС от суммы штрафных санкций в соответствии со ст. 162 НК РФ <1>;

9) поступления, связанные с безвозмездным получением активов:

Д-т сч. 08

К-т сч. 98-2 - безвозмездное поступление объекта основных средств;

Д-т сч. 01

К-т сч. 08 - оприходован объект основных средств;

Д-т сч. 20, 23, 25, 26 и т.п.

К-т сч. 02 - ежемесячное начисление амортизации;

Д-т сч. 98-2

К-т сч. 91-1 - одновременное отражение поступлений, связанных с безвозмездным получением активов;

10) поступления в возмещение причиненных организации убытков:

Д-т сч. 76

К-т сч. 91-1 - поступления в возмещение причиненных организации убытков;

11) прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году. Такие операции, как правило, возникают при исправлении ошибок в бухгалтерском учете, допущенных в предыдущие отчетные периоды, например:

Д-т сч. 01

К-т сч. 91-1 - в предыдущем отчетном году затраты на модернизацию объекта основных средств были ошибочно отнесены на затраты производства.

--------------------------------

<1> Например, Письмо Минфина России от 9 августа 2007 г. N 03-07-15/119.

 

Кроме того, в соответствии с п. 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (Приказ Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н в ред. Приказов Минфина России от 23 апреля 2002 г. N 33н, от 26 марта 2007 г. N 26н) если расчетные документы по неотфактурованным поставкам поступили в следующем году после представления годовой бухгалтерской отчетности, то:

а) учетная стоимость материальных запасов не меняется;

б) величина налога на добавленную стоимость принимается к бухгалтерскому учету в установленном порядке;

в) уточняются расчеты с поставщиком, при этом суммы сложившейся разницы между учетной стоимостью оприходованных материальных запасов и их фактической себестоимостью списываются в месяце, в котором поступили расчетные документы.

Уменьшение стоимости материальных запасов отражается по дебету счетов расчетов и кредиту счетов финансовых результатов как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году:

Д-т сч. 60

К-т сч. 91-1 - уменьшение задолженности перед поставщиком вследствие уменьшения стоимости материальных ценностей;

12) суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности:

Д-т сч. 60, 76-4

К-т сч. 91-1 - доход от списания сумм кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

13) курсовые разницы:

Д-т сч. 50, 52, 60, 62, 66, 67, 76 и т.д.

К-т сч. 91-1, с/с - "Курсовые разницы";

14) суммы дооценки активов (за исключением внеоборотных) - восстановление или списание сумм ранее созданных оценочных резервов:

- восстановление или списание ранее созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей:

Д-т сч. 14

К-т сч. 91-1 - восстановление резерва под снижение стоимости материальных ценностей в случае повышения текущей рыночной стоимости выше значения, использованного для формирования резерва;

Д-т сч. 14

К-т сч. 91-1 - списание резерва под снижение стоимости материальных ценностей при выбытии материальных ценностей, по которым был ранее образован резерв;

Д-т сч. 68, с/с "Текущий налог на прибыль"

К-т сч. 99, с/с "Постоянный налоговый актив", - формирование постоянного налогового актива от суммы восстановленного (списанного) резерва под снижение стоимости материальных ценностей (данная бухгалтерская запись производится при применении организацией первого способа определения текущего налога на прибыль в соответствии с п. 22 ПБУ 18/02);

- восстановление или списание ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений:

Д-т сч. 59

К-т сч. 91-1 - восстановление резерва под обесценение финансовых вложений в случае повышения текущей рыночной стоимости выше значения, использованного для формирования резерва;

Д-т сч. 59

К-т сч. 91-1 - списание резерва под обесценение финансовых вложений при выбытии финансовых вложений, по которым был ранее образован резерв;

Д-т сч. 68, с/с "Текущий налог на прибыль"

К-т сч. 99, с/с "Постоянный налоговый актив", - формирование постоянного налогового актива от суммы восстановленного (списанного) резерва под обесценение финансовых вложений (данная бухгалтерская запись производится при применении организацией первого способа определения текущего налога на прибыль в соответствии с п. 22 ПБУ 18/02);

15) стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов:

Д-т сч. 10

К-т сч. 91-1 - оприходованы запасные части, прочие МПЗ, оставшиеся после списания основных средств и иных объектов, пострадавших при чрезвычайных ситуациях.

Получение суммы страхового возмещения в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" в редакции Приказа Минфина России от 18 сентября 2006 г. N 116н не признается одним из видов прочих доходов. Это означает, что эта операция должна отражаться по кредиту счета 76-1 "Расчеты по страхованию".

 

Пример. В мае 2008 г. в результате наводнения уничтожена готовая продукция на складе организации. Фактическая себестоимость этой продукции равна 250 000 руб. В апреле 2008 г. организация застраховала свою продукцию на случай стихийного бедствия.

На основании документов территориального управления по гражданской обороне и чрезвычайным ситуациям, подтверждающих наступление страхового случая, и полиса страховая компания приняла решение выплатить организации в возмещение ущерба 300 000 руб.

На счетах бухгалтерского учета в соответствии с Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета операция будет отражена так, как показано в табл. 3.6.

 

Таблица 3.6

 

Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру

Содержание операций    Корреспонденция счетов  Сумма, руб.
Дебет    Кредит  
Отражено списание            

застрахованной готовой       

продукции                    
76-1    43    250 000 
Отражена сумма полученного   

страхового возмещения        
51     76-1   300 000 
Превышение суммы страхового  

возмещения над суммой потерь 

от списания уничтоженной     

наводнением готовой продукции
76-1    91-1    50 000