Согласно п. п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.
Исчисление и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ.
Порядок исполнения организацией обязанностей налогового агента при выдаче подарков зависит от того, когда именно был сделан подарок — до 1 января 2008 г., в 2008 г. или после 1 января 2009 г. Дело в том, что в эти периоды действовали разные правила.
До 1 января 2008 г. организация не должна была удерживать налог со стоимости подарка и, соответственно, не признавалась налоговым агентом только в том случае, если стоимость подарка не превышала 4000 руб.
С 1 января 2008 г. п. 1 ст. 228 НК РФ был дополнен пп. 7, в соответствии с которым при получении доходов в денежной и натуральной форме в порядке дарения от юридических лиц физические лица должны самостоятельно рассчитывать и уплачивать НДФЛ в бюджет.
Соответственно, в 2008 г. организация, подарившая работнику либо другому физическому лицу подарок, налоговым агентом не признавалась. Физическое лицо должно было самостоятельно рассчитать и уплатить налог в бюджет.
То есть, организации при выдаче подарков физическим лицам (в том числе стоимостью свыше 4000 руб.) не должны были удерживать НДФЛ и вести налоговый учет выплаченных доходов (Письмо Минфина России от 08.10.2008 N 03-04-06-01/295).
С 1 января 2009 г. норма, установленная пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ, вновь изменилась.
Согласно новой редакции пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ физические лица должны самостоятельно исчислять и уплачивать налог, если они получают доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения (за исключением случаев, предусмотренных п. 18.1 ст. 217 НК РФ), только в том случае, если эти подарки получены от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.
Соответственно, с 1 января 2009 г. организации, сделавшие своим работникам (либо иным физическим лицам) подарки стоимостью более 4000 руб., вновь признаются налоговыми агентами, в чьи обязанности входят удержание и перечисление в бюджет налога, исчисленного со стоимости подарка.
Пример. Организация 20 февраля 2009 г. подарила работнику к юбилею телефон стоимостью 7000 руб.
В данной ситуации стоимость подарка превышает 4000 руб., поэтому с суммы превышения организация обязана исчислить НДФЛ и удержать его с других доходов работника.
Сумма налога составит 390 руб. (3000 руб. x 13%).
Пример. Организация 1 марта 2009 г. подарила работнику ко дню рождения магнитофон стоимостью 2000 руб.
15 апреля 2009 г. по случаю рождения ребенка этому же работнику организация подарила коляску стоимостью 3000 руб.
Общая стоимость подарков, полученных работником от организации за год, составила 5000 руб. (2000 руб. + 3000 руб.). С суммы, превышающей необлагаемый доход (4000 руб.), а именно с 1000 руб., необходимо исчислить НДФЛ.
Сумма налога составит 130 руб. (1000 руб. x 13%).
При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
Помните, что согласно п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы документов, предусмотренных НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.
Обратите внимание! В соответствии с п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Поэтому при заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.
* * *
В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов.
На основании п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Согласно п. 28 ст. 217 НК РФ доходы в виде стоимости подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей, не превышающие 4000 руб. за налоговый период, не подлежат налогообложению. Стоимость подарков, превышающая указанный размер, подлежит налогообложению на общих основаниях.
Возникает вопрос: если организация выдала физическому лицу подарок стоимостью до 4000 руб., должна ли она исполнять функции налогового агента, т.е. вести учет полученных физическим лицом доходов и подавать на него сведения в налоговую инспекцию?
Минфин России дает на этот вопрос отрицательный ответ.
По мнению этого ведомства, в том случае, если организация дарит подарок, стоимость которого не превышает 4000 руб., в виду отсутствия объекта налогообложения она не должна выполнять функции налогового агента и представлять в налоговую инспекцию сведения о доходах, полученных физическими лицами (Письма Минфина России от 06.04.2009 N 03-04-06-01/79, от 26.07.2007 N 03-04-06-01/264).
Однако гарантировать отсутствие претензий налоговиков в такой ситуации нельзя.
Например, в Письме УФНС России по г. Москве от 07.02.2005 N 21-11/7016 изложена следующая позиция.
Поскольку доход в виде подарков, полученных от организации, в ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ не поименован, организация, сделавшая подарок, признается налоговым агентом независимо от стоимости подарка. Она в любом случае должна представить в установленные сроки по месту учета сведения о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ.
Отметим, что, на наш взгляд, приведенная позиция налоговиков противоречит требованиям НК РФ, о чем свидетельствуют не только разъяснения Минфина России (см. выше), но и арбитражная практика (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2008 N А05-10210/2007).