Сумму расходов будущих периодов учитывают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов». В балансе по строке 216 указывают дебетовое сальдо по этому счету, не погашенное по состоянию на конец отчетного периода.
Обратите внимание: перечисление денег в качестве аванса или в счет предварительной оплаты расходом не признается. Такие суммы учитывают на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным», и отражают по строке 230 или 240 баланса.
Пример. В конце декабря отчетного года торговая организация ЗАО «Актив» поместила рекламу своей продукции в ежегодном каталоге «Мир товаров». Стоимость рекламы — 60 000 руб. (без НДС). Так как действие этой рекламы рассчитано на длительный период, а к моменту оплаты рекламные услуги были фактически оказаны, то бухгалтер «Актива» учел эту сумму в составе расходов будущих периодов:
Дебет 60 Кредит 51
— 60 000 руб. — оплачены рекламные расходы;
Дебет 97 Кредит 60
— 60 000 руб. — сумма рекламных расходов учтена как расходы будущих периодов. Эту сумму нужно указать по строке 216 баланса за отчетный год.
Как списать расходы будущих периодов
Расходы будущих периодов при наступлении отчетного периода, к которому они относятся, списывают на счета учета затрат. Это отражают записью:
Дебет 20 (23, 25, 26, 44…) Кредит 97
— расходы будущих периодов учтены в составе производственных затрат (расходов на продажу).
Есть два способа списания таких расходов:
— равномерно в течение определенного срока;
— пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).
Равномерное списание
Как отразить в учете равномерное списание расходов будущего периода, покажет пример.
Пример. В январе отчетного года ЗАО «Актив» получило лицензию на право осуществления определенного вида деятельности сроком на 3 года. Затраты на приобретение лицензии составили 18 000 руб.
При оплате лицензии бухгалтер «Актива» сделал проводку:
Дебет 97 Кредит 51
— 18 000 руб. — стоимость лицензии учтена в составе расходов будущих периодов.
Ежемесячно в течение действия лицензии бухгалтер «Актива» должен делать проводку:
Дебет 20 (44) Кредит 97
— 500 руб. (18 000 руб. : 3 года : 12 мес.) — списана часть расходов будущих периодов.
За 12 месяцев отчетного года будет списано 6000 руб. (500 руб. x 12 мес.). В балансе за отчетный год по строке 216 нужно отразить несписанную часть расходов в сумме 12 000 руб. (18 000 — 6000).
Если срок, в течение которого необходимо списать расходы будущих периодов, однозначно не определен, организация может установить его самостоятельно. Это решение должно быть утверждено приказом или распоряжением руководителя.
Списание расходов пропорционально
объему выпущенной продукции
Этот способ, как правило, применяют промышленные предприятия.
Так, например, расходы, связанные с проведением горно-подготовительных работ в добывающих отраслях промышленности, обычно списывают на затраты исходя из предполагаемого объема горных выработок.
Пример. ЗАО «Актив» решило выпускать новый вид продукции. Подготовительные расходы, связанные с освоением нового вида продукции, составили 1 200 000 руб. Эта сумма была отражена как расходы будущих периодов.
Экономический отдел «Актива» рассчитал, что данные расходы должны быть списаны в течение периода, когда будет выпущено 1000 единиц новой продукции. Руководитель «Актива» этот расчет утвердил. Фактический выпуск продукции по годам составил:
— в первый год — 600 единиц;
— во второй год — 400 единиц.
Годовая сумма расходов будущих периодов, подлежащая списанию, будет рассчитана так:
— в первый год 600 шт. : 1000 шт. x 1 200 000 руб. = 720 000 руб.;
— во второй год 400 шт. : 1000 шт. x 1 200 000 руб. = 480 000 руб.
Ежемесячно бухгалтер «Актива» должен делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):
в первый год:
Дебет 20 Кредит 97
— 60 000 руб. (720 000 руб. : 12 мес.) — списаны расходы будущих периодов в отчетном месяце. За 12 месяцев отчетного года будет списано 720 000 руб.
В балансе за отчетный год по строке 216 нужно отразить не списанную часть расходов в сумме 480 000 руб. (1 200 000 — 720 000).
Во второй год:
Дебет 20 Кредит 97
— 40 000 руб. (480 000 руб. : 12 мес.) — списаны расходы будущих периодов в отчетном месяце.
Так как за второй год расходы будут списаны полностью, их сумму в балансе по строке 216 не указывают.
Строка 217 «Прочие запасы и затраты»
В этой строке отражают запасы и затраты, не нашедшие отражения в предыдущих строках подраздела «Запасы» разд. II «Оборотные активы» бухгалтерского баланса.
Например, производственные организации по этой строке баланса указывают часть коммерческих расходов, относящихся к остатку нереализованной продукции и не списанных со счета 44 «Расходы на продажу».
Строка 220 «Налог на добавленную стоимость
по приобретенным ценностям»
По строке 220 покажите НДС по полученным от поставщиков товарам (работам, услугам), не принятый к вычету (например, по неподтвержденному экспорту).
Если ваша фирма получила от поставщика материальные ценности, в учете делают проводку:
Дебет 08 (10, 41…) Кредит 60 (76, 71)
— оприходованы материальные ценности.
Одновременно отражают и сумму НДС по ним (на основании счетов-фактур поставщиков):
Дебет 19 Кредит 60 (76, 71)
— отражена сумма НДС по приобретенным ценностям.
Работы или услуги, принятые у исполнителей, отражают в учете записями:
Дебет 20 (26, 44…) Кредит 60 (76, 71)
— учтены результаты выполненных работ (оказанных услуг);
Дебет 19 Кредит 60 (76, 71)
— отражена сумма НДС по выполненным работам или оказанным услугам (на основании счетов-фактур исполнителей).
По строке 220 баланса укажите дебетовое сальдо по счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», не списанное по состоянию на отчетную дату.
Пример. ООО «Пассив» в октябре продало на экспорт партию своей продукции.
На ее изготовление израсходовано материалов, работ и услуг на сумму 200 000 руб.
Входной НДС по ним составил 36 000 руб.
До конца года «Пассив» не собрал необходимые документы для подтверждения экспорта, поэтому не может принять к вычету этот НДС. Бухгалтер «Пассива» сделал в учете записи:
Дебет 10, 20, 25 Кредит 60, 76
— 200 000 руб. — приобретены материалы, работы и услуги, необходимые для производства экспортных товаров;
Дебет 19 Кредит 60, 76
— 36 000 руб. — учтен НДС по материалам, работам, услугам. В балансе «Пассива» за отчетный год по строке 220 бухгалтер указал НДС в сумме 36 000 руб.
Особые случаи учета НДС
Иногда фирма, являясь налоговым агентом, должна заплатить НДС не за себя, а за другую организацию. Обязанность эта у фирмы возникает, если она:
— покупает товары (работы, услуги) на территории России у иностранной организации, которая не стоит на налоговом учете в России;
— арендует муниципальное или государственное имущество;
— по поручению государства продает конфискованное, бесхозное или скупленное имущество;
— выступает в роли посредника, участвует в расчетах и продает имущество иностранной компании, не зарегистрированной в России.
В этих случаях удержите НДС проводкой:
Дебет 60 (76) Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— удержан НДС с агента.
В некоторых ситуациях фирма должна восстановить входной НДС, ранее принятый к вычету:
Дебет 19 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— восстановлен НДС.
Например:
— при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал;
— при переходе фирмы на «упрощенку»;
— при подаче уведомления об освобождении от НДС и др.
Как списать НДС со счета 19
Суммы НДС, учтенные по дебету счета 19, могут быть:
— приняты к вычету;
— списаны на увеличение стоимости приобретенных ценностей (работ, услуг);
— списаны за счет целевых средств.
Когда НДС принимают к вычету
В большинстве случаев суммы НДС по приобретенным ценностям (работам, услугам) принимают к вычету. Это отражают проводкой:
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19
— произведен вычет по НДС.
Такую запись вы можете сделать, если выполнены следующие условия:
— приобретенные ценности оприходованы (работы выполнены, услуги оказаны);
— ценности (работы, услуги) приобретены для производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС, а также для перепродажи;
— на приобретенные ценности (работы, услуги) есть счет-фактура, в котором указана сумма налога;
— в первичных и расчетных документах сумма налога выделена отдельной строкой.
Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, сумма НДС вычету не подлежит.
Пример. В декабре отчетного года ООО «Пассив» купило у ЗАО «Актив» партию досок на общую сумму 59 000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.).
«Актив» не выдал «Пассиву» счет-фактуру, оформленный в установленном порядке. В накладной на передачу досок НДС выделен отдельной строкой. «Пассив» приобрел доски для производства мебели, реализацию которой облагают НДС.
Бухгалтер «Пассива» в учете должен сделать такие проводки:
Дебет 10 Кредит 60
— 50 000 руб. (59 000 — 9000) — оприходованы материалы на склад;
Дебет 19 Кредит 60
— 9000 руб. — учтен НДС по оприходованным материалам.
Если на конец отчетного года «Пассив» не получит счет-фактуру, то по строке 220 баланса нужно указать сумму НДС в размере 9000 руб. После получения счета-фактуры в учете «Пассива» сделают запись:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 9000 руб. — НДС принят к вычету.
После списания налога в строке 220 баланса ставят прочерк.
Когда НДС списывают на увеличение
стоимости приобретенных ценностей
Если ваша фирма будет использовать приобретенные ценности (работы, услуги) в деятельности, которую не облагают НДС, то сумму налога к вычету не принимают и на счете 19 не учитывают.
Ее списывают на увеличение стоимости купленных ценностей (работ, услуг).
Пример. ЗАО «Актив», выпускающее медицинскую технику, купило материалы, необходимые для ее производства. Стоимость партии материалов — 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.).
Продажу медицинской техники не облагают НДС.
Следовательно, бухгалтер «Актива» НДС, предъявленный поставщиком, к вычету не принимает, а учитывает в себестоимости материалов.
Бухгалтер «Актива» должен сделать записи:
Дебет 10 Кредит 60
— 118 000 руб. — оприходованы материалы (с учетом предъявленного поставщиком НДС);
Дебет 60 Кредит 51
— 118 000 руб. — оплачены материалы.
В такой ситуации по строке 220 баланса ставят прочерк.
Когда НДС списывают за счет целевых средств
Если те или иные ценности куплены за счет целевых средств (например, денег, выделенных из бюджета на их покупку), то сумму НДС по ним к вычету не принимают.
Ее включают в состав прочих расходов фирмы.
Списание НДС в этой ситуации отражают проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 19
— списана сумма НДС по имуществу, купленному за счет целевых средств.
Пример. В отчетном году ООО «Пассив» получило в качестве целевого финансирования 12 000 руб. на текущий ремонт здания.
Расходы на ремонт составили 11 800 руб. (в том числе НДС — 1800 руб.). Бухгалтер «Пассива» должен сделать проводки:
Дебет 51 Кредит 86
— 12 000 руб. — поступили средства целевого финансирования;
Дебет 60 Кредит 51
— 11 800 руб. — оплачены ремонтные работы;
Дебет 20 Кредит 60
— 10 000 руб. — отражены расходы на ремонт;
Дебет 19 Кредит 60
— 1800 руб. — учтена сумма НДС на ремонт;
Дебет 86 Кредит 98-2
— 12 000 руб. — средства целевого финансирования отражены как доходы будущих периодов;
Дебет 91-2 Кредит 20
— 10 000 руб. — списаны расходы по ремонту;
Дебет 91-2 Кредит 19
— 1800 руб. — списана сумма НДС;
Дебет 98-2 Кредит 91-1
— 11 800 руб. — использованные средства целевого финансирования учтены в составе прочих доходов. В такой ситуации по строке 220 баланса ставят прочерк.
Строки 230 и 240 «Дебиторская задолженность…»
По строкам 230 и 240 отразите задолженность, не погашенную на отчетную дату:
— поставщиков и подрядчиков по выданным им авансам, учтенную по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Авансы выданные»;
— покупателей и заказчиков по отгруженным им товарам (работам, услугам), учтенную по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
— налоговой инспекции по излишне уплаченным налогам и сборам, учтенную по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
— подотчетных лиц по выданным и не возвращенным в кассу фирмы подотчетным средствам, учтенную по дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;
— работников фирмы по предоставленным им ссудам и займам, а также по возмещению материального ущерба, учтенную по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;
— учредителей по вкладам в уставный капитал фирмы, учтенную по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями»;
— по штрафам, пеням и неустойкам, признанным должником или по которым получены решения суда об их взыскании, учтенную по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Таким образом, в этих строках баланса должны быть указаны дебетовые сальдо по счетам 60, 62, 71, 73, 75 и 76.
В строке 230 отражают дебиторскую задолженность, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев после отчетной даты.
Это долгосрочная дебиторская задолженность.
В строке 240 отражают дебиторскую задолженность, которая должна быть погашена в течение 12 месяцев после отчетной даты. Это краткосрочная дебиторская задолженность.
Задолженность и покупателей, и заказчиков нужно указать отдельно — по строкам «В том числе покупатели и заказчики» следующим образом:
— по строке 231 — задолженность, которая будет погашена более чем через 12 месяцев после отчетной даты;
— по строке 241 — задолженность, которая будет погашена менее чем через 12 месяцев после отчетной даты.
При заполнении строк 230 и 240 следует учитывать, что сальдо расчетов с поставщиками, покупателями и другими лицами надо показать в балансе развернуто, то есть дебетовое сальдо — в активе баланса (строки 230 и 240), кредитовое — в пассиве (строки 620 и 625).
Пример. На счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами» на конец отчетного года числятся дебиторская задолженность Ларионова по выданному ему авансу в сумме 1000 руб. и кредиторская задолженность перед Уваровым (перерасход выданного аванса) в той же сумме.
В балансе задолженность Ларионова отражается по строке 240 актива баланса, а кредиторская задолженность Уварова — по строкам 620 и 625 пассива баланса.
Формирование задолженности
Если ваша фирма отгрузила покупателю товары (продукцию), то после того, как к покупателю перешло право собственности на них, сделайте проводку:
Дебет 62 Кредит 90-1
— учтена задолженность покупателя за отгруженные товары (продукцию).
Если ваша организация выполнила для заказчика работы (оказала услуги) и заказчик их принял, сделайте запись:
Дебет 62 Кредит 90-1 (91-1)
— учтена задолженность заказчика за выполненные работы (оказанные услуги).
Отразить задолженность покупателя (заказчика) вы должны независимо от того, получили вы от него деньги за проданные товары (выполненные работы, оказанные услуги) или нет.
Пример. В отчетном году ЗАО «Актив» продало товар, цена которого составляет 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). Покупатель должен был оплатить товар не позднее чем через один месяц после его отгрузки. На конец года товар оплачен покупателем не был. Бухгалтер «Актива» сделал проводку:
Дебет 62 Кредит 90-1
— 118 000 руб. — отражена выручка от продажи. Эта сумма указывается по строкам 240 и 241 баланса за отчетный год.
Исключение из этого порядка предусмотрено для фирм, которые применяют в бухгалтерском учете кассовый метод учета доходов и расходов.
У таких фирм задолженность по отгруженным, но не оплаченным товарам в учете и балансе не отражается.
Как учесть задолженность по договору
с особым порядком перехода права собственности
Договор с покупателем может предусматривать, что право собственности на товары (продукцию) переходит к нему только после их оплаты.
В этой ситуации при отгрузке товаров (готовой продукции) сделайте проводку:
Дебет 45 Кредит 41 (43)
— отгружены товары (готовая продукция) по договору с особым порядком перехода права собственности.
Стоимость таких товаров, не оплаченных на конец отчетного периода, указывают по строкам 210 и 215 бухгалтерского баланса.
Задолженность покупателя вы должны отразить только после оплаты товаров (продукции).
Для этого сделайте записи:
Дебет 62 Кредит 90-1
— отражены выручка от продажи товаров (готовой продукции) и дебиторская задолженность покупателя;
Дебет 50 (51) Кредит 62
— поступили деньги от покупателя.
Сумму этой задолженности в балансе не отражают. Дело в том, что после поступления денег задолженность гасится.
Как отразить задолженность,
выраженную в условных денежных единицах
В договоре купли-продажи может быть предусмотрено, что товар оплачивается в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем. В такой ситуации вы должны:
— отразить задолженность покупателя на момент перехода к нему права собственности на отгруженные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);
— скорректировать дебиторскую задолженность исходя из суммы, фактически перечисленной покупателем;
— возникшие при этом курсовые разницы включить в состав прочих доходов (положительные) или расходов (отрицательные).
Если курс иностранной валюты на отчетную дату или дату оплаты товара больше, чем на дату его отгрузки, возникает положительная курсовая разница.
Она является прочим доходом фирмы.
В бухгалтерском учете его начисляют проводкой:
Дебет 62 Кредит 91-1
— отражена положительная курсовая разница по расчетам с покупателями.
Если товары, отгруженные по договору, облагают НДС, то с положительной курсовой разницы придется заплатить налог. Его начисляют проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— начислен НДС с положительной курсовой разницы по расчетам с покупателями.
Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей или на предшествующую отчетную дату будет ниже, чем на день их отгрузки, то возникнет отрицательная курсовая разница. В бухгалтерском учете нужно сделать проводку:
Дебет 91-2 Кредит 62
— отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с покупателями.
Отрицательная курсовая разница налоговую базу по НДС не уменьшает (см. Письма УФНС России по г. Москве от 31 октября 2006 г. N 21-11/95156@, ФНС России от 25 января 2006 г. N ММ-6-03/62@).
Пример. В марте отчетного года ЗАО «Актив» реализовало партию товаров ООО «Пассив» по договору купли-продажи на сумму 11 800 долл. США (в том числе НДС — 1800 долл. США). Оплата осуществляется в рублях по курсу Банка России на день платежа. Право собственности на товар переходит к покупателю в момент его передачи.
Курс доллара составил:
— на дату отгрузки товаров — 26,4 руб/USD;
— на последний день отчетного периода — 26,35 руб/USD;
— на дату оплаты товаров — 26,3 руб/USD.
На конец квартала товар оплачен не был.
После отгрузки товаров в бухгалтерском учете «Актива» сделаны проводки:
Дебет 62 Кредит 90-1
— 311 520 руб. (11 800 USD x 26,4 руб/USD) — отражена задолженность покупателя; Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— 47 520 руб. (1800 USD x 26,4 руб/USD) — начислен НДС;
Дебет 91-2 Кредит 62
— 590 руб. (11800 USD x (26,40 руб/USD — 26,35 руб/USD) — отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с покупателями по состоянию на конец отчетного периода.
В балансе «Актива» за I квартал отчетного года по строкам 240 и 241 должна быть указана задолженность «Пассива» в сумме 310 930 руб. (311 520 — 590).
После поступления денег в апреле отчетного года в бухгалтерском учете «Актива» сделаны проводки:
Дебет 51 Кредит 62
— 310 340 руб. (11 800 USD x 26,3 руб./USD) — поступила оплата от покупателя;
Дебет 91-2 Кредит 62
— 590 руб. (310 930 — 310 340) — отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с покупателями.
В бухгалтерском балансе дебиторская задолженность «Пассива» отсутствует.
Как отразить задолженность, оформленную векселем
Получение векселя покупателя (товарного векселя) не является погашением его задолженности. Такой вексель выдается только для отсрочки платежа. Поэтому долг покупателя, оформленный векселем, отражают по строке 230 или 240 бухгалтерского баланса.
Для учета задолженности, оформленной векселем, откройте к счету 62 отдельный субсчет «Векселя полученные». Операции, связанные с получением векселя, отражают записями:
Дебет 62 Кредит 90-1
— продана продукция (товары, прочее имущество; выполнены работы, оказаны услуги);
Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— начислен НДС;
Дебет 62, субсчет «Векселя полученные», Кредит 62
— получен от покупателя вексель;
Дебет 50 (51, 52, 55…) Кредит 62, субсчет «Расчеты по векселям полученным»
— покупатель погасил вексель.
Обычно номинальная стоимость товарного векселя, выдаваемого покупателем поставщику, превышает сумму его задолженности. В этом случае разница между номинальной стоимостью векселя и суммой задолженности покупателя по договору рассматривается как процент, уплаченный за отсрочку платежа. На эту разницу увеличивается сумма дебиторской задолженности, которая учитывается по строке 230 или 240 баланса.
Пример. В декабре отчетного года ООО «Пассив» продало ЗАО «Актив» товары на сумму 118 000 руб. с отсрочкой платежа сроком на два месяца.
В счет оплаты товаров «Актив» выдал продавцу товарный вексель номинальной стоимостью 132 000 руб. Для упрощения примера порядок начисления НДС не рассматривается. На конец отчетного года вексель погашен не был.
Бухгалтер «Пассива» должен сделать следующие записи:
Дебет 62 Кредит 90-1
— 118 000 руб. — отражена выручка от реализации товаров покупателю;
Дебет 62, субсчет «Векселя полученные», Кредит 62
— 118 000 руб. — получен вексель от покупателя;
Дебет 62, субсчет «Векселя полученные», Кредит 90-1
— 14 000 руб. (132 000 — 118 000) — отражена сумма превышения номинала векселя над стоимостью товаров. В годовом балансе «Пассива» по строке 240 указывается сумма задолженности покупателя в размере 132 000 руб.