Учетная политика организаций на 2010 год

4.3. Налог на доходы физических лиц

Налог на доходы физических лиц, относящийся к категории так называемых прямых налогов, безусловно не имеет такого решающего значения при формировании учетной политики, как, например, налог на прибыль организаций. Однако организации исчисляют и уплачивают данный налог либо в качестве налоговых агентов (по налогу на доходы физических лиц в соответствии со ст. 226 НК РФ), либо как самостоятельные налогоплательщики. Поэтому в данной книге мы рассмотрим наиболее спорные и неясные ситуации, которые могут возникнуть при расчете налогов, а также обратим внимание читателя на новации, внесенные в главу, регламентирующую порядок его исчисления и уплаты.

При определении налогового статуса физического лица в целях исчисления НДФЛ нужно учитывать все дни, когда налогоплательщик находился на территории России, включая дни приезда и отъезда. Такое мнение выразил Минфин России в Письме от 4 июля 2008 г. N 03-04-06-01/187. Чиновники решили, что в данном случае не применяется общий порядок исчисления сроков, установленный в ст. 6.1 НК РФ. А именно правило о том, что срок начинается со следующего дня после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.

Компания, покупая у физического лица часть другой компании - в виде доли или акций, - сталкивается с дилеммой: удерживать НДФЛ из доходов продавца или нет. Ответ будет зависеть от организационной формы приобретаемой компании.

Акция является ценной бумагой (ст. 143 ГК РФ). В ст. 214.1 НК РФ названы ситуации, когда на приобретателя акций возлагаются обязанности налогового агента (например, им будет брокер, доверительный управляющий или другой посредник). В остальных случаях компания-покупатель не должна удерживать налог. Заплатить его должен сам налогоплательщик (Письма Минфина России от 24 апреля 2008 г. N 03-04-06-01/104, от 7 мая 2008 г. N 03-04-06-01/122).

По общему правилу физлица с доходов от продажи собственного имущества уплачивают налог самостоятельно (пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ). НК РФ под имуществом понимает все объекты, которые относятся к имуществу в смысле ст. 128 ГК РФ, за исключением имущественных прав (п. 2 ст. 38 НК РФ). Доля же в уставном капитале организации является имущественным правом, то есть с точки зрения налогового законодательства имуществом не является. Поэтому к доходам от ее продажи положения пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ не применяются (Письмо Минфина России от 23 июня 2008 г. N 03-04-06-01/176). Значит, компания, приобретая у физлица долю в другой организации, становится налоговым агентом и обязана удержать НДФЛ (Письмо Минфина России от 11 июня 2008 г. N 03-04-06-01/165).

Тут возникает еще и вопрос о вычетах. Чиновники и некоторые судьи считают - только документально подтвержденные расходы (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 8 ноября 2007 г. N А82-139/2007-20). Но другие суды приходили к выводу, что налогоплательщик вправе также применить вычет, зависящий от срока владения долей, как это предусмотрено при продаже имущества абз. 1 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29 октября 2007 г. N А21-516/2007).

Нужно ли налоговому агенту при расчете НДФЛ уменьшить выплаченную физлицу за долю в компании сумму на вычет, к примеру на документально подтвержденные расходы на приобретение этой доли? Минфин полагает, что налогоплательщик для получения такого вычета должен обратиться в инспекцию и подать декларацию, то есть налоговый агент удерживает НДФЛ со всей суммы (Письмо Минфина России от 11 июня 2008 г. N 03-04-06-01/165). ФНС России считает, что компания-покупатель вправе предоставить такие вычеты, поскольку налоговая база физлица определяется с их учетом (Письмо ФНС России от 13 сентября 2007 г. N 04-2-05/002286). Но для компании безопаснее все-таки такой вычет продавцу доли не предоставлять.

НДФЛ удерживается со стоимости гостиничного номера для учредителя (Письмо Минфина России от 26 июня 2008 г. N 03-04-06-01/181 "О налогообложении НДФЛ стоимости проживания в гостинице"). Налог не удерживается, если учредитель является членом совета директоров или любого аналогичного органа компании и прибыл для участия в совете директоров, правлении или другом аналогичном органе. Основанием служит п. 3 ст. 217 НК РФ.



Необходимость в пояснениях возникла из-за неясности, можно ли собрание акционеров считать иным аналогичным органом компании. Если да, то оплата проживания любого акционера, который приехал для участия в собрании акционеров, не облагается налогом. Если нет - с таких расходов компания должна исчислить НДФЛ.

ФНС России полагает, что аналогичным совету директоров можно считать наблюдательный совет АО, поскольку функции его и наблюдательного совета абсолютно идентичны (ст. 64 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ); правление, потому что оно прямо поименовано в п. 3 ст. 217 НК РФ, а также любой другой коллегиальный исполнительный орган. Например, в ООО это может быть дирекция (ст. 41 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 1-ФЗ). Но собрание акционеров совершенно точно аналогичным органом не считается. Оно прямо не указано в п. 3 ст. 217 НК РФ, и к тому же его функции не совпадают с компетенцией наблюдательного совета или правления.

С этим сложно спорить, потому что арбитражной практики по этому вопросу нет. Безопаснее оплату проживания учредителя, прибывавшего на собрание акционеров, облагать НДФЛ. Удержать налог можно из выплачиваемых дивидендов. А при невозможности - уведомить о полученном доходе ИФНС.

Очень часто в практической деятельности организаций возникает вопрос правомерности штрафа за то, что компания по своему месту учета платит НДФЛ за подразделение. Однозначного ответа на этот вопрос налоговое законодательство не содержит.

По мнению налоговой службы, по своему местонахождению головное отделение компании может перечислять НДФЛ за сотрудников обособленного подразделения, только если они находятся в одном субъекте РФ. Такая точка зрения отражена в Письме ФНС России от 31 октября 2005 г. N 04-1-02/844@. Иначе (в результате межбюджетного перераспределения налога) по местонахождению обособленного подразделения у организации возникает недоимка по НДФЛ в части, направляемой в местный бюджет.

В то же время НК РФ не предусматривает наказания за нарушение порядка перечисления НДФЛ. Такие разъяснения дал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 23 августа 2005 г. N 645/05. Поскольку по местонахождению головного отделения налогового агента возникает переплата по НДФЛ, задолженности, из-за которой ее можно привлечь к ответственности по ст. 123 НК РФ, у организации не возникает. При этом дальнейшее межбюджетное перераспределение налога на исполнение обязанностей налогового агента не влияет. Такой вывод содержится, например, в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 6 августа 2007 г. N А05-12048/2006, от 2 августа 2007 г. N А56-12516/2006, от 26 июня 2006 г. N А56-35761/2005, Волго-Вятского округа от 26 февраля 2007 г. N А17-1641/5-2006, Восточно-Сибирского округа от 16 мая 2006 г. N А19-43077/05-20-Ф02-2287/06-С1.

Однако в арбитражной практике есть и противоположные решения (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 1 февраля 2007 г. N Ф04-9291/2006(30451-А27-19), Уральского округа от 25 сентября 2006 г. N Ф09-8487/06-С2, Восточно-Сибирского округа от 28 декабря 2005 г. N А19-7940/05-24-Ф02-6564/05-С1).

С 1 января 2009 г. размер облагаемой НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах по займам рассчитывается исходя из 2/3 ставки рефинансирования (ранее в расчет принималась 3/4) (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Данная новация распространяется на все договоры займа независимо от даты их заключения. То есть в ситуации, когда договор был заключен в 2008 г. и раньше, материальная выгода за период пользования займом с 1 января 2009 г. рассчитывается по новым, более выгодным для налогоплательщика, правилам.

 

Пример. Налогоплательщик получил заем на 1 год в сумме 150 000 руб. под 3% годовых. Для наглядности примера условно предположим, что ставка рефинансирования неизменна и составляет 10% годовых.

В 2008 г. в расчет бралось 3/4 ставки ЦБ РФ, то есть 7,5% годовых (10% x 3/4). В налоговую базу будет включено 6750 руб. (150 000 руб. x (7,5 - 3)%). В 2009 г. доход следует увеличить на 5500 руб. (150 000 руб. x (10% x 2/3 - 3%)).

 

Начисление предпринимателями амортизации.

Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, установленном Минфином. В настоящее время такой Порядок определен Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002. Пунктом 40 данного Приказа предусмотрено, что амортизация по объектам амортизируемого имущества, приобретенного после 01.01.2002 и непосредственно используемого предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности, начисляется линейным методом.

Однако из п. 1 ст. 4 НК РФ следует, что издаваемые Минфином нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Поэтому п. 40 данного Приказа не подлежит применению, поскольку закрепленная в нем норма изменяет налоговое законодательство, ограничивает права налогоплательщика, установленные п. 3 ст. 259 НК РФ, в том числе по самостоятельному выбору метода начисления амортизации (Постановление ФАС ЗСО от 27.02.2006 N Ф04-8776/2005(17629-А45-33)).

Кроме того, п. 1 ст. 221 НК РФ предусматривает, что индивидуальные предприниматели вправе получить профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. А амортизация в соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ начисляется линейным или нелинейным методом.

Итак, индивидуальный предприниматель имеет право при исчислении НДФЛ и страховых взносов включить в состав профессиональных налоговых вычетов суммы амортизации, начисленной как линейным, так и нелинейным методом. Причем второй способ намного выгоднее первого.

Льготы по налогу.

Стоимость дополнительных услуг, которые предоставляются в вагонах повышенной комфортности, включается в стоимость проезда в этих вагонах (п. 3 Приказа Минтранса России от 9 июля 2007 г. N 89). А значит, оплата таких расходов командированному сотруднику является компенсацией, связанной с выполнением им своих трудовых обязанностей, и не облагается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ, Письмо Минфина России от 7 мая 2008 г. N 03-04-06-01/125).

Налогом не облагается стоимость путевок в детский оздоровительный лагерь (п. 9 ст. 217 НК РФ).

 

Пример. Организация совмещает общий режим налогообложения с ЕНВД. Она приобрела для детей сотрудников путевки в детский оздоровительный лагерь в Подмосковье. Стоимость путевки частично оплачена за счет средств соцстраха, частично - за счет чистой прибыли компании. Надо ли удерживать со стоимости путевки НДФЛ?

От НДФЛ освобождаются суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок в расположенные на территории России санаторно-курортные и оздоровительные организации. В том числе детские оздоровительные лагеря для детей, не достигших возраста 16 лет. Причем источник финансирования значения не имеет. Такие расходы могут быть оплачены за счет соцстраха или средств, которые компания не учитывает при расчете налога на прибыль. Равно как и полученных от деятельности, в отношении которой компания применяет специальные налоговые режимы. Не спорят с этим и налоговики (Письмо УФНС России по г. Москве от 6 мая 2008 г. N 28-11/043647).

 

Теперь не облагаются НДФЛ любые суммы платы за обучение любого налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус (п. 21 ст. 217 НК РФ).

Данные платежи включаются в расходы (пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ). Для этого необходимо выполнить ряд условий, предусмотренных в п. 3 ст. 264 НК РФ. Во-первых, должен иметь место договор с российским образовательным учреждением, имеющим соответствующую лицензию, либо иностранным образовательным учреждением, имеющим соответствующий статус. Во-вторых, речь идет об обучении работника налогоплательщика, заключившего с ним трудовой договор. Или же работник обязуется не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года. Если он не отработал этот год (за исключением случаев прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (ст. 83 ТК РФ)), то учтенные в расходах данные суммы включаются в доходы отчетного (налогового) периода, в котором прекратил действие данный трудовой договор. Также надо поступить в период, когда истек срок заключения трудового договора, если он так и не был заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения, профессиональной подготовки или переподготовки, оплаченных налогоплательщиком.

Документы, подтверждающие указанные расходы, хранятся в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, но не менее четырех лет.

Теперь не надо специально доказывать, что программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика (пп. 3 п. 3 ст. 264 НК РФ в старой редакции).

Также можно учесть в расходах оплату обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Положение, запрещавшее это, теперь исключено.

Указанные платежи за налогоплательщика (в том случае, если они включены в состав расходов) не облагаются также социальными взносами (добавлен пп. 16 в п. 1 ст. 238 НК РФ).

Не облагаются НДФЛ суммы, выплачиваемые индивидуальными предпринимателями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, при условии, что они включаются в состав расходов (добавлен п. 40 в ст. 217 НК РФ). Причем в этом случае они не облагаются также и социальными взносами (добавлен пп. 17 в п. 1 ст. 238 НК РФ). С этой целью в ч. 2 ст. 255 НК РФ дополнительно введен п. 24.1. Однако он предусматривает, что данные расходы для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда. Соответственно, и указанные льготы по НДФЛ и взносам применяются с учетом этого ограничения.

При этом устранен запрет на то, чтобы учитывать в целях налогообложения материальную помощь работникам, если она предназначена для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности. С этой целью уточнен п. 23 ст. 270 НК РФ.

Имущественные налоговые вычеты.

От того, сколько лет у продавцов общей квартиры была на нее доля в собственности, зависит и размер имущественного налогового вычета. Тот, кто владел долей три года и более, вправе получить вычет в полной сумме доходов от продажи доли. А собственнику, у которого доля в квартире была менее трех лет, вычет положен в размере не больше 1 млн руб. К такому выводу пришел Минфин России в Письме от 19 мая 2008 г. N 03-04-05-01/166.

Минфин прав только в том, что вычет в полной сумме положен продавцу квартиры, который владел долей более трех лет. Но у второго собственника вычет рассчитывается пропорционально его доле, то есть лимит может быть не миллион, как сказал Минфин, а меньше. Именно такой алгоритм признал соответствующим Основному Закону государства Конституционный Суд РФ (п. 4.1 Постановления от 13 марта 2008 г. N 5-П).

 

Пример. Отец и сын, каждому из которых принадлежит доля в праве собственности на квартиру, продали ее за 2,4 млн руб. Отец владел своей долей 10 лет, поэтому весь его доход от продажи (1,2 млн. руб.) не облагается НДФЛ.

Сын владел своей долей год. У него предельная сумма вычета - 500 000 руб. (1 000 000 руб. x 1/2). Он заплатит НДФЛ с доходов, превышающих этот предел. То есть с 700 000 руб. (1 200 000 - 500 000). Если следовать Письму Минфина России, то можно было бы не облагать НДФЛ 1 млн руб.

 

В Письме Минфина России от 14 июля 2008 г. N 03-04-05-01/252 "Об имущественном вычете при покупке жилья" установлено, что при покупке квартиры в долевую собственность с ребенком родитель не всегда может получить имущественный вычет по НДФЛ в полной сумме своих расходов (в пределах 1 млн руб.). Так, если квартира куплена на деньги от продажи другой квартиры, в которой у ребенка тоже была доля, размер вычета родителя ограничивается.

Финансовое ведомство не игнорирует Постановление Конституционного Суда РФ от 13 марта 2008 г. N 5-П, которое подтвердило право родителей, купивших квартиру в долевую собственность с ребенком, на полную сумму вычета по НДФЛ (то есть не ограниченную размерами его доли в праве собственности на квартиру). Но, по мнению чиновников, это Постановление касалось лишь ситуации, когда родители купили квартиру в долю с ребенком конкретно за счет своих собственных средств. Совсем другая ситуация якобы возникает, если жилье приобрели не только на средства матери или отца, но еще и на деньги ребенка, например, от продажи принадлежавшей ему доли в другой квартире.

ФНС России признает формальную правоту Минфина, но в то же время налоговики не станут в целях предоставления вычета выяснять, откуда взялись деньги на приобретение жилья - от продажи другой квартиры или из иных источников. Налоговый кодекс РФ не дает им таких полномочий. Даже если налогоплательщик продал одну квартиру и сразу же купил другую, это вовсе еще не доказывает, что новое жилье куплено именно на деньги за прежнее жилье. Поэтому у инспекторов нет оснований отказывать родителю в полном вычете, если квартира куплена в долю с ребенком.

Для получения налогового вычета при продаже доли в обществе участник должен представить в инспекцию документы, подтверждающие расходы, произведенные в свое время на покупку доли (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

 

Пример. Один из участников продает свою долю в обществе. Чтобы получить имущественный вычет, ему нужны платежные документы, которые бы подтвердили расходы на покупку доли. А он их потерял и обратился в бухгалтерию организации с просьбой выдать ему копии. Что это должны быть за документы?

Перечень таких документов в НК РФ отсутствует. Если участник вносил плату за долю наличными в кассу организации, то таким документом может быть копия приходно-кассового ордера, которым оформлялся прием наличных. Такой вывод подтверждается разъяснениями налоговиков (Письмо УФНС России по г. Москве от 4 мая 2008 г. N 28-10/042919@). Но, возможно, участник оплачивал долю в безналичной форме, например, перечислял средства на расчетный счет компании. Тогда подтвердить факт оплаты могут копия банковской выписки и прилагающаяся к ней копия платежки на поступившую сумму.

 

При покупке квартиры с так называемой черновой отделкой расходы на приобретение сантехники, электрической или газовой плиты не дают права на имущественный вычет по НДФЛ. К такому выводу пришел Минфин России в Письме от 28 апреля 2008 г. N 03-04-05-01/139.

Свою позицию чиновники обосновали тем, что расходы, связанные с приобретением подобного оборудования, не поименованы в числе тех, по которым можно получить вычет. Сумма вычета складывается из оплаты за квартиру, а также из расходов на покупку отделочных материалов и на работы по отделке (пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

С этим мнением Минфина России трудно спорить. В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденным Постановлением Госстандарта от 6 ноября 2001 г. N 454-ст, установка сантехники и иного оборудования не считается отделочными работами. Значит, это оборудование нельзя причислить к отделочным материалам.

Рассматриваемый запрет имеет значение, только если жилье с "черновой" отделкой куплено меньше чем за 1 млн руб. (это предельный размер любых расходов, на которые предоставляется вычет). К примеру, если на саму квартиру потратили 900 тыс., то не получится выбрать "остаток" за счет расходов на сантехнику.

А если на квартиру потратили больше миллиона, то никакие дополнительные расходы для вычета все равно учесть будет нельзя из-за максимальных пределов суммы вычета.

Если квартира куплена в доле с несовершеннолетним ребенком, имущественный вычет взрослому покупателю положен в полной сумме расходов, а не пропорционально его доле в праве собственности. К такому выводу пришел Конституционный Суд РФ в Постановлении от 13 марта 2008 г. N 5-П.

Социальные налоговые вычеты.

Социальный налоговый вычет по НДФЛ могут получить родители, заплатившие за детский сад или за курсы иностранного языка, на которых обучался ребенок. От налога можно освободить не более 50 000 руб. по обучению каждого из своих детей в общей сумме на обоих родителей. Такие разъяснения Минфин России дал в Письме от 17 июля 2008 г. N 03-04-05-01/266.

Как отметили чиновники, детский сад (дошкольное учреждение) и языковые курсы (учреждение дополнительного образования) относятся к образовательным (ст. 12 Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1). Поэтому социальный вычет, предусмотренный пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ, возможен в рассматриваемых ситуациях. Но необходимо соблюсти некоторые условия.

Во-первых, форма обучения ребенка должна быть очная, причем и в садике, и на курсах - на этом особо акцентируется внимание ФНС России. Поэтому, чтобы получить вычет на обучение, родитель должен представить либо договор с образовательным учреждением, из которого прямо следует, по какой форме проходит обучение, либо соответствующую справку.

Во-вторых, в договоре с детским садом должно быть условие об образовательных программах, по которым обучается ребенок.

И наконец, из платежных документов должно быть видно, что за курсы или детсад заплатил именно родитель. В ФНС России считают, что внести деньги за языковые курсы может и сам ребенок. В таком случае в заявлении о предоставлении вычета нужно просто написать, что он платил из денег родителей (п. 1.1 Письма ФНС России от 31 августа 2006 г. N САЭ-6-04/876@).

Стандартные налоговые вычеты.

С 1 января 2009 г. стандартный вычет в размере 400 руб. применяется, пока зарплата не составит 40 000 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ). Стандартный вычет на ребенка увеличился до 1000 руб., а сумма дохода, позволяющая его применять, - до 280 000 руб. (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Размер дохода сотрудника, дающий право на стандартный налоговый вычет, не индексировали с 2001 г., поэтому данная величина стала уже неактуальной, в силу чего с каждым годом все большее число работников не могли воспользоваться правом на вычет. Конечно, в отношении стандартного вычета на самого сотрудника повышение лимита зарплаты с 20 000 до 40 000 руб. нельзя считать существенным. А вот для сотрудников, имеющих детей, поправки оказались куда более ощутимыми. Кроме того, с 2009 г. стандартный вычет на ребенка может получить в двойном размере один из родителей, если второй супруг напишет заявление об отказе от вычета. Двойной вычет положен и единственному родителю.

Налоговая отчетность.

В случае изменения места жительства сотрудника организации последняя не должна подавать уточненную справку по форме N 2-НДФЛ за прошлый год.

 

Пример. У одной из сотрудниц организации в конце прошлого года изменилось место жительства. Однако работодателю она сообщила об этом в следующем году. Надо ли подавать уточненную справку по форме N 2-НДФЛ?

НК РФ и Рекомендации по заполнению формы N 2-НДФЛ, утвержденные Приказом ФНС России от 13 октября 2006 г. N САЭ-3-04/706@, не конкретизируют, на какую дату при заполнении справки нужно указывать место жительства сотрудника. На практике организации при заполнении справки указывают последний известный адрес сотрудника. Уточнять ранее представленные сведения в связи с изменением информации об адресе сотрудника не нужно.

 

Несоставление справки N 2-НДФЛ не всегда влечет штраф по ст. 126 НК РФ.

 

Пример. Предприниматель являлся налоговым агентом по НДФЛ, но сведения о доходах шести сотрудников в налоговую инспекцию не представил. Инспекция оштрафовала его на основании п. 1 ст. 126 НК РФ на 300 руб. - по 50 руб. за каждую несданную справку N 2-НДФЛ. В итоге этот, казалось бы, незначительный штраф стал причиной целого судебного разбирательства, дошедшего до кассации. Где инспекция, как впрочем и в двух предыдущих инстанциях, потерпела поражение.

Судьи сочли штраф неправомерным. Ответственность, предусмотренная п. 1 ст. 126 НК РФ, применима, только если запрашиваемые документы имелись в наличии у налогоплательщика или налогового агента. Поскольку предприниматель не составлял справки по форме N 2-НДФЛ, у него не было реальной возможности их представить. К такому выводу пришел ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 7 апреля 2008 г. N А29-5357/2007.

 

Судьи неоднократно указывали, что нельзя штрафовать компанию за непредставление документов, если их нет и отсутствует реальная возможность передать их в налоговую инспекцию. Конечно, имеются в виду объективные причины, не позволяющие организации выполнить требование инспекции. Например, в офисе случился пожар, в результате которого сгорели запрашиваемые документы, или же бумаги изъяты милицией, прокуратурой или другими госорганами (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 28 ноября 2007 г. N Ф03-А73/07-2/4557, Западно-Сибирского округа от 21 января 2008 г. N Ф04-450/2008(1059-А67-14), Поволжского округа от 16 октября 2007 г. N А12-3980/07-С36).

В отношении справок N 2-НДФЛ судьи говорят, что штрафовать тоже нельзя, если налоговый агент фактически их не составлял. Даже в том случае, когда в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ работодатель обязан был до 1 апреля сдавать эти справки (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17 мая 2007 г. N Ф04-3114/2007(34378-А45-32)). Правда, подобная логика срабатывает не всегда. Например, в похожей ситуации, когда компания должна была, но не сдала расчет по авансовым платежам, судьи признают привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ правомерным (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 25 апреля 2008 г. N А29-6488/2007, от 3 апреля 2008 г. N А29-4362/2007).

Штраф судьи также отменят, если работодатель представил справки N 2-НДФЛ, но с ошибками (Постановление ФАС Центрального округа от 19 декабря 2007 г. N А35-670/07-С18).

Приложенные к авансовому отчету документы были составлены с нарушением законодательства. На этом основании инспекторы решили, что расходы подтверждены фиктивными бумагами. Посчитав, что из-за этого сотрудник получил доход, налоговики обязали компанию заплатить с подотчетных сумм НДФЛ, а также взносы на обязательное пенсионное страхование.

Суды отменили решение инспекции. Они отметили, что недостатки первичных документов не свидетельствуют об отсутствии затрат как таковых. И более того, не доказывают, что сотрудник использовал подотчетные суммы в собственных интересах. Раз компания приняла на учет купленный товар, значит, деньги потрачены на ее нужды и никакой облагаемой НДФЛ экономической выгоды у сотрудника не возникает (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10 января 2008 г. N Ф08-8724/07-3275А).

Чтобы подтвердить расходы на покупку товаров, "подотчетник" в идеале должен представить в бухгалтерию авансовый отчет, документы на оплату (как правило, кассовый чек), а также документы на товар (накладную, товарный чек). Если полного пакета нет либо бумаги составлены с нарушениями, то компания все равно не должна удерживать НДФЛ, если приняла товар на учет. Ведь в таком случае никакой экономической выгоды у сотрудника не возникает (ст. 41 НК РФ). Главное при этом, чтобы он отдал в бухгалтерию хотя бы один документ, в котором написаны реквизиты поставщика, наименование и стоимость товара или услуги (Письмо Минфина России от 25 июля 2006 г. N 03-05-01-04/219).