Чтобы принять к вычету НДС, предъявленный поставщиками основных средств и нематериальных активов, должны быть выполнены условия, перечисленные в ст. 172 НК РФ, а именно:
1) основные средства (нематериальные активы) должны быть приобретены для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС.
Необходимо учесть, что если основные средства или нематериальные активы приобретены для производства товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, то сумма «входного» НДС, предъявленная при их приобретении, к вычету не принимается, а учитывается в их балансовой стоимости.
Если же объект основных средств или нематериальный актив будет использован при производстве как облагаемой, так и необлагаемой продукции, «входной» НДС, предъявленный при его приобретении, учитывается в особом порядке (см. предыдущий раздел);
2) у фирмы есть документ, подтверждающий право на вычет — счет-фактура, полученный от поставщика. Кроме того, НДС должен быть выделен отдельной строкой в других расчетных и первичных документах, связанных с приобретением объекта основных средств или нематериального актива (в накладной, платежном поручении и т.п.);
3) приобретенные основные средства (нематериальные активы) должны быть приняты на учет.
С первыми двумя условиями все более или менее ясно, а вот последнее условие — предмет постоянных споров между налоговыми органами и налогоплательщиками.
Все дело в том, что согласно правилам бухгалтерского учета первоначальную стоимость приобретенных фирмой основных средств (нематериальных активов) сначала формируют на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
В дальнейшем эту сумму переносят на счет 01 «Основные средства» (04 «Нематериальные активы»). Если объект соответствует требованиям п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, его нужно зачислять в состав основных средств (Письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-05-06-01/33).
Пример. В сентябре ООО «Президент» приобрело деревообрабатывающий станок за 23 600 руб. (в том числе НДС — 3600 руб.). В том же месяце он был введен в эксплуатацию.
Бухгалтер ООО «Президент» должен сделать в учете следующие проводки:
Д-т 08 К-т 60 — 20 000 руб. (23 600 руб. — 3600 руб.) — отражены затраты по приобретению станка (без НДС);
Д-т 19 К-т 60 — 3600 руб. — учтена сумма НДС, предъявленная поставщиком;
Д-т 01 К-т 08 — 20 000 руб. — деревообрабатывающий станок принят к учету.
Когда можно принять к вычету НДС, уплаченный поставщику, — в III или IV квартале?
Налоговые инспекторы и специалисты Минфина России настаивают на том, что принять «входной» НДС к вычету можно только после того, как объект будет отражен на счете 01 (04) (Письмо Минфина России от 21.09.2007 N 03-07-10/20).
Однако НК РФ не определяет, на каком счете должно быть оприходовано основное средство — 01 или 08.
Это подтверждает и арбитражная практика. Суды неоднократно указывали, что право на налоговый вычет не зависит от того, на каком счете учтено имущество (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 13.09.2007 N Ф09-6893/07-С2).
Тем не менее, если вы не готовы отстаивать свою позицию в суде и хотите полностью исключить возможные претензии при проверке, следуйте требованиям налоговых органов.
Кроме того, еще больше проблема обостряется, если речь идет об объекте недвижимости. Долгое время налоговые инспекторы пытались увязать принятие к вычету НДС с подачей документов на государственную регистрацию прав на недвижимость.
Однако арбитражные суды в решениях последних лет не разделяют позицию налоговых органов. Например, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 25.09.2007 N 829/07 прямо указал, что факт государственной регистрации недвижимости никак не влияет на вычет НДС.
Поэтому НДС можно принять к вычету после того, как к покупателю перейдет право собственности на объект недвижимости.
По оборудованию, требующему монтажа, НДС принимают к вычету на дату отражения этого оборудования на счете 07 «Оборудование к установке» (абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).
Разъяснения Минфина России только подтверждают правомерность применения такого вычета (см. Письма от 09.10.2006 N 03-04-08/209, от 21.06.2007 N 03-07-10/10).
Если при приобретении основных средств фирма несет дополнительные расходы (по доставке, установке, монтажу и т.п.), то суммы НДС, уплаченные по таким расходам, также могут быть приняты к вычету.
Пример. В сентябре ООО «Ярило» приобрело требующий монтажа станок за 35 400 руб. (в том числе НДС — 5400 руб.). Расходы на доставку станка составили 1180 руб. (в том числе НДС — 180 руб.), а затраты на его монтаж — 2360 руб. (в том числе НДС — 360 руб.). В сентябре станок был доставлен на фирму и оприходован на счете 07. Монтаж станка был завершен в октябре. Бухгалтер ООО «Ярило» должен сделать в учете следующие проводки:
в III квартале:
Д-т 07 К-т 60 — 30 000 руб. (35 400 руб. — 5400 руб.) — стоимость купленного станка (без НДС) отражена на счете 07;
Д-т 19 К-т 60 — 5400 руб. — учтена сумма НДС, предъявленная поставщиком;
Д-т 07 К-т 60 — 1000 руб. (1180 руб. — 180 руб.) — расходы на доставку включены в стоимость станка;
Д-т 19 К-т 60 — 180 руб. — учтена сумма НДС, предъявленная за услуги по доставке станка.
Таким образом, на счете 07 была сформирована стоимость станка, который в дальнейшем был передан в монтаж. Она составила 31 000 руб. (30 000 руб. + 1000 руб.). Следовательно, станок, оприходованный на счете 07, принят ООО «Ярило» к учету. Поэтому сумму НДС, предъявленную поставщиком станка, а также сумму НДС по расходам на его доставку, можно принять к вычету в III квартале. Проводка будет такой:
Д-т 68, субсчет «Расчеты по НДС», К-т 19 — 5580 руб. (5400 руб. + 180 руб.) — принят к вычету НДС;
В IV квартале:
Д-т 08 К-т 07 — 31 000 руб. — станок передан в монтаж;
Д-т 08 К-т 60 — 2000 руб. (2360 руб. — 360 руб.) — расходы на монтаж включены в стоимость станка;
Д-т 19 К-т 60 — 360 руб. — учтена сумма НДС, предъявленная по монтажным работам;
Д-т 68, субсчет «Расчеты по НДС», К-т 19 — 360 руб. — принят к вычету НДС по монтажным работам;
Д-т 01 К-т 08 — 33 000 руб. (31 000 руб. + 2000 руб.) — станок введен в эксплуатацию.
Налоговые вычеты при расчетах неденежными средствами. Фирма может погасить свою задолженность за поставленные ей товары (работы, услуги) не только деньгами, но и посредством:
— зачета взаимных требований;
— передачи поставщику в оплату покупки собственного имущества;
— выдачи поставщику векселя.
Как в этих случаях принять к вычету «входной» НДС?
Зачет взаимных требований. Предположим, что ваша фирма заключила два договора. Согласно первому договору вы продаете фирме свою продукцию, по второму договору вы покупаете продукцию этой же фирмы.
«Входной» НДС вы можете принять к вычету после того, как оприходуете купленную продукцию.
В то же время в ситуации, когда поставщик вашей фирмы является одновременно и покупателем ваших товаров (работ, услуг), вы можете произвести зачет взаимных требований (взаимозачет).
Обратим ваше внимание на важные моменты:
— факт зачета взаимных требований должен быть оформлен документально. При этом законодательство не содержит никаких требований к форме документа, которым оформляют взаимозачет. Однако на практике чаще всего это заявление о зачете взаимных требований. Такое заявление фирма направляет своему должнику, перед которым у нее имеется встречная задолженность;
— в документе, которым оформляют взаимозачет, сумма НДС обязательно должна быть выделена отдельной строкой;
— если суммы задолженностей фирм друг перед другом не равны, взаимозачет можно оформить только на меньшую из этих сумм.
В 2007 и 2008 гг. порядок принятия к вычету НДС при зачете взаимных требований был следующим. Чтобы принять «входной» НДС к вычету при проведении зачета, следовало перечислить его отдельным платежным поручением поставщику (п. 4 ст. 168 НК РФ в старой редакции).
С 1 января 2009 г. при взаиморасчетах фирмы имеют право зачесть НДС в общеустановленном порядке: при оприходовании товаров от поставщика и получении от него счета-фактуры.
Форма заявления о зачете взаимных требований может быть такой.
Заявление
о зачете встречных однородных требований
от 16 июня 2009 г. г. Москва
Настоящим уведомляем о том, что на основании акта сверки расчетов по договору N 2 долг ЗАО «Ярило» перед ООО «Прогресс» составляет 47 200 руб. (в том числе НДС — 7200 руб.).
Производится зачет встречных однородных требований на сумму 47 200 руб., в том числе НДС — 7200 руб.
Таким образом, задолженность ЗАО «Ярило» перед ООО «Прогресс» по договору N 2 зачтена в размере 47 200 руб. в счет погашения задолженности ООО «Прогресс» перед ЗАО «Ярило» по договору N 1 на сумму 47 200 руб., в том числе НДС — 7200 руб.
На основании ст. 410 ГК РФ считаем денежные обязательства в размере 47 200 руб. по названным договорам выполненными.
Директор ЗАО «Ярило» Васильев /А.И. Васильев/
(печать ЗАО «Ярило»)
Договор мены. Договор мены предполагает, что две фирмы обмениваются друг с другом принадлежащими им товарами (работами, услугами). Это означает, что каждая из сторон договора является одновременно и продавцом, и покупателем.
При этом, как правило (если только договором не предусмотрено иное), обмениваемые товары (работы, услуги) признаются равноценными, поэтому расчеты деньгами изначально не предусматриваются.
Несмотря на это, «входной» НДС по полученным от контрагента товарам (работам, услугам) можно принять к вычету.
В 2007 и 2008 гг. для принятия к вычету НДС при заключении договоров мены существовал следующий порядок.
«Входной» НДС фирмы могли принять к вычету только после того, как уплатили налог «живыми» деньгами поставщику продукции (п. 4 ст. 168 НК РФ).
Одновременно сумму НДС к вычету надо было рассчитать исходя из балансовой стоимости имущества, которое было передано по договору мены.
С 1 января 2008 г. определять размер вычета по НДС исходя из балансовой стоимости имущества не нужно. Вычету подлежит фактически уплаченная поставщику сумма налога (п. 4 ст. 168 НК РФ).
С 1 января 2009 г. при товарообменных операциях фирмы могут зачесть НДС на общих основаниях: при оприходовании товаров от поставщика и получении от него счета-фактуры.
Расчеты с использованием векселей. Часто фирма расплачивается с поставщиком за приобретенные у него товары (работы, услуги) не деньгами, а векселями. Это могут быть:
— собственный вексель фирмы (то есть вексель, выписанный самой фирмой);
— вексель третьего лица (то есть вексель, векселедателем которого фирма не является).
Во всех этих случаях с 1 января 2009 г. вычет производится в общеустановленном порядке.
Рассмотрим более подробно, как принять «входной» НДС к вычету в каждом из этих случаев.
Фирма выписала поставщику собственный вексель. До 1 января 2008 г. принять к вычету «входной» НДС по товарам (работам, услугам), в счет оплаты которых фирма выдала продавцу собственный вексель, можно было только после того, как вексель был оплачен.
«Входной» НДС, подлежащий вычету, надо было рассчитать исходя из той суммы денег, которую фирма уплатила при погашении векселя.
Если фирма погашала выданный ею ранее собственный вексель не деньгами, а другим имуществом (например, передав в качестве оплаты по векселю партию товаров), она могла применить налоговый вычет с учетом следующих особенностей:
— сумма НДС, подлежащая вычету, рассчитывалась исходя из балансовой стоимости имущества, которое фирма передала в счет погашения векселя;
— чтобы принять НДС к вычету, его нужно было перечислить «живыми» деньгами поставщику продукции.
С 1 января 2008 г. НК РФ не содержит правил по принятию к вычету НДС при расчете собственным векселем. Поэтому право на вычет по НДС не зависит от погашения долга по векселю. При этом не имеет значения и форма погашения вексельного обязательства — денежная или натуральная.
В 2007 — 2008 гг. при использовании в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) ценных бумаг организация должна была уплатить предъявленный ей поставщиком НДС «живыми» деньгами (п. 4 ст. 168 НК РФ).
При использовании в расчетах собственного имущества вычет производился:
— до 1 января 2008 г. — исходя из балансовой стоимости переданного имущества;
— в 2008 г. — исходя из фактически уплаченных по отдельному платежному поручению сумм.
На наш взгляд, собственный вексель для фирмы-векселедателя — это лишь обязательство выплатить определенную сумму, а не собственное имущество. Поэтому при использовании в расчетах собственного векселя приведенные выше нормы применять не следовало.
Значит, при расчетах с поставщиком собственным векселем фирма имеет право принять к вычету НДС в общеустановленном порядке: при оприходовании товаров от поставщика и получении от него счета-фактуры.
Пример. В сентябре ООО «Ярило» приобрело у ЗАО «Миллениум» партию ткани для пошива одежды. Стоимость ткани согласно договору составила 59 000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.).
По договоренности сторон ЗАО «Миллениум» получило отсрочку платежа, а в обеспечение своей задолженности выписало ООО «Ярило» простой вексель номиналом 59 000 руб. со сроком оплаты в декабре. В декабре ООО «Ярило» предъявило ЗАО «Миллениум» вексель к оплате. ЗАО «Миллениум» выполнило свое обязательство, перечислив 59 000 руб. на расчетный счет ООО «Ярило». Бухгалтер ЗАО «Миллениум» в учете должен сделать следующие проводки:
в сентябре:
Д-т 10 К-т 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», — 50 000 руб. (59 000 руб. — 9000 руб.) — оприходована приобретенная ткань (без НДС);
Д-т 19 К-т 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», — 9000 руб. — учтен НДС, указанный в счете-фактуре продавца;
Д-т 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», К-т 60, субсчет «Векселя выданные», — 59 000 руб. — в обеспечение задолженности по оплате ткани продавцу выдан простой вексель;
Д-т 68, субсчет «Расчеты по НДС», К-т 19 — 9000 руб. — НДС принят к вычету;
в декабре:
Д-т 60, субсчет «Векселя выданные», К-т 51 — 59 000 руб. — погашен вексель, предъявленный продавцом к оплате.
Фирма расплатилась с поставщиком векселем третьего лица. Здесь возможны две ситуации:
— этот вексель ранее был получен фирмой от своего покупателя в качестве оплаты за отгруженные ему товары (выполненные для него работы, оказанные ему услуги);
— вексель ранее был приобретен фирмой за деньги в качестве финансового вложения (поэтому такой вексель еще называют финансовым).
Сумму НДС, предъявленную поставщиком товара, фирма имеет право принять к вычету (пп. 2 п. 2 ст. 171 НК РФ).
Порядок предъявления НДС к вычету не зависит от того, каким способом вексель третьего лица попал в организацию.
В 2007 — 2008 гг. при использовании в расчетах векселя третьего лица НДС, предъявленный поставщиком товаров (работ, услуг), фирма должна была перечислить ему «живыми» деньгами (п. 4 ст. 168 НК РФ).
При использовании в расчетах собственного имущества вычет производился:
— до 1 января 2008 г. — исходя из балансовой стоимости переданного имущества;
— в 2008 г. — исходя из фактически уплаченных по отдельному платежному поручению сумм.
С 1 января 2009 г. при расчетах с поставщиком векселем третьего лица фирма имеет право зачесть НДС по общим правилам, то есть при оприходовании товаров и получении от поставщика счета-фактуры.
Обратите внимание: по товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым на учет до 1 января 2009 г., вычет производится по правилам, действовавшим на дату принятия к учету указанных товаров (п. 12 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ).