Целями инвентаризации основных средств являются выявление и сопоставление фактического наличия объектов основных средств с данными бухгалтерского учета.
Понятие инвентарного объекта основных средств дано в п. 6 ПБУ 6/01. Отдельным инвентарным объектом может быть признан как обособленный объект, так и комплекс конструктивно сочлененных предметов, предназначенный для выполнения определенной работы.
Пример. Организация арендует производственную площадку, где установила свой электрический счетчик и подвела к нему силовой кабель. Если использование кабеля и электрического щитка предполагается только в комплексе, они должны учитываться как единый инвентарный объект.
В соответствии с п. 3.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств до начала инвентаризации рекомендуется проверить:
а) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;
б) наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;
в) наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.
При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.
Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, кроме случаев, когда ее проведение является обязательным. Проведение инвентаризации обязательно: при выдаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия; перед составлением годовой бухгалтерской отчетности; при смене материально ответственных лиц; при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; при реорганизации или ликвидации организации; в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.
При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели. Если проводится инвентаризация зданий, сооружений и другой недвижимости, то комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации. Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.
В случае выявления объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям — указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая полезная площадь), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др.; по каналам — протяженность, глубину и ширину (по дну и поверхности), искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам — местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам — тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия, ширину полотна и т.п.
Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.
По рыночным ценам определяется и излишек основных средств. При этом если рыночная цена определяется с помощью независимых оценщиков, то расходы по независимой оценке должны быть оплачены за счет чистой прибыли организации, поскольку они непосредственно не связаны с производственной деятельностью.
В бухгалтерском учете данная операция отражается следующим образом:
Дебет 26 Кредит 60
— отражены расходы по оплате услуг независимого оценщика по оценке стоимости излишка основных средств, выявленных при проведении инвентаризации. Данные суммы не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль;
Дебет 60 Кредит 51
— оплачены услуги независимого оценщика.
Сумма недостачи основных средств рассчитывается на основании их остаточной стоимости. Для этого из первоначальной стоимости надо вычесть сумму начисленной амортизации.
Пример. В ходе инвентаризации основных средств в ЗАО «Комета» была выявлена недостача объекта основных средств — мобильного телефона. Его первоначальная стоимость — 12 000 руб., а сумма начисленной амортизации — 2000 руб. Сумма НДС, принятая к вычету по этому объекту основных средств, составила 2400 руб.
За сохранность пропавшего телефона отвечал финансовый директор ЗАО «Комета» Ложкин А.А. В своих объяснениях по поводу недостачи он заявил, что мобильный телефон был утерян по его вине. Поэтому он добровольно согласился возместить рыночную стоимость телефона, которая составила 12 500 руб.
В бухгалтерском учете ЗАО «Комета» были сделаны следующие записи:
Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», Кредит 01, субсчет «Основные средства в организации»
— 12 000 руб. — списана первоначальная стоимость мобильного телефона;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»
— 2000 руб. — списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 94 Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»
— 10 000 руб. — списана остаточная стоимость основных средств;
Дебет 94 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— 2000 руб. (10 000 руб. x 20%) — восстановлена предъявленная к вычету сумма НДС, соответствующая остаточной стоимости телефона;
Дебет 73 Кредит 94
— 12 000 руб. — сумма недостачи основного средства по остаточной стоимости отнесена на виновное лицо;
Дебет 73 Кредит 98
— 500 руб. (12 500 руб. — 12 000 руб.) — отражена разница между рыночной и остаточной стоимостью основного средства.
Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Объект, подвергшийся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию, вследствие чего изменилось основное его назначение, вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.
Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.
Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера, организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д. Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, приводятся в описях по наименованиям с указанием количества этих предметов.
Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризируются до момента временного их выбытия.
На основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.) (п. 3.6 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств).
При проведении инвентаризации по основным средствам применяются следующие формы инвентаризационных описей:
инвентаризационная опись основных средств (форма N ИНВ-1);
инвентаризационная опись многолетних насаждений (форма N ИНВ-22 АПК);
инвентаризационная опись рабочего скота и продуктивных животных, птицы и пчелосемей (форма N ИНВ-20 АПК);
сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (форма N ИНВ-18). Применяется для отражения результатов инвентаризации основных средств и нематериальных активов, по которым выявлены отклонения от данных бухгалтерского учета;
акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма N ИНВ-10). Применяется при инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования и других объектов основных средств.
Инвентаризационные описи, сличительные ведомости и акты инвентаризации составляются в двух экземплярах и подписываются ответственными лицами комиссии отдельно по каждому месту нахождения объектов и лицом, ответственным за сохранность объекта. Один экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица. Инвентаризация завершается составлением протокола. В нем указываются сведения о выявленных недостачах или излишках, в том числе о причинах их возникновения, с указанием виновных лиц и мер, которые следует к ним применить. Протокол утверждает руководитель организации.
Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении, и арендованные основные средства. По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.
Пример. ООО «Крокус» проводит инвентаризацию основных средств.
Всю информацию по основным средствам инвентаризационная комиссия записывает в опись (форма N ИНВ-1). Объекты вносятся в опись в соответствии с их прямым назначением. ООО «Крокус» имеет основное средство, которое было реконструировано, после чего изменилось его назначение, поэтому данный объект вносится в опись в соответствии с новым назначением.
У ООО «Крокус» есть группа однотипных объектов (станки, инструмент, хозяйственный инвентарь и т.д.), которая записана в карточку группового учета. В описи приводится наименование этой группы и указывается количество предметов в ней.
Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием их заводских номеров (по техпаспорту изготовителя), года выпуска, назначения, мощности и т.д.
При ревизии обнаружены основные средства, которые пришли в негодность и которые нельзя восстановить, по ним составляется отдельная опись. В ней указываются время ввода объекта в эксплуатацию и причины, которые привели его в негодность (порча, полный износ и т.д.).
По основным средствам производственного и непроизводственного назначения также составляются отдельные описи. Кроме того, отдельно оформляется опись по не принадлежащим фирме основным средствам (арендованным или находящимся на ответственном хранении). В ней делаются ссылки на документы, по которым эти основные средства находятся у организации.