Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру затрат предприятия. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат. В зависимости от этого соотношения отрасли экономики можно разделить соответственно на материалоемкие (высок удельный вес материальных затрат в себестоимости), трудоемкие (высока доля затрат на оплату труда), фондоемкие (преобладает амортизация основных средств и иных внеоборотных активов).
Отчетная информация о расходах по экономическим элементам не всегда позволяет менеджерам принимать оперативные решения, касающиеся структуры затрат, целесообразности некоторых издержек и выявления резервов сокращения себестоимости.
Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» «для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно» (статья затрат — совокупность затрат, отражающая их однородное целевое использование).
Перечень статей затрат и их состав определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости с учетом характера и структуры производства, которые были разработаны на основе типовых рекомендаций в условиях плановой экономики и носят рекомендательный характер. По некоторым отраслям и видам деятельности разработаны новые методические рекомендации, более соответствующие реалиям рыночной экономики, или актуализированы старые. Вместе с тем предприятия могут вносить изменения в типовую номенклатуру затрат в соответствии с особенностями своей деятельности. В некоторых отраслях выделяются, например, транспортно-заготовительные расходы, амортизационные отчисления (в силу большого удельного веса) и т.д.
У организаций торговли вся их деятельность направлена на реализацию товара, так как непосредственно производство у них отсутствует. В связи с этим у них все расходы по содержанию организации рассматриваются как расходы на продажу.
В торговых организациях затраты целесообразно группировать по таким статьям типовой номенклатуры:
— транспортные расходы;
— расходы на оплату труда;
— отчисления на социальные нужды;
— расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования, инвентаря;
— амортизация основных средств;
— расходы на ремонт основных средств;
— расходы на санитарную и специальную одежду;
— расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;
— расходы на водоснабжение;
— расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;
— расходы на рекламу;
— потери товаров и технологические отходы;
— расходы на тару;
— прочие расходы.
Итак, п. 9 ПБУ 10/99 предусмотрены два возможных варианта учета коммерческих и управленческих расходов (которые отражаются на счетах 26 и 44):
1) управленческие расходы (счет 26) по окончании каждого месяца списываются в дебет счетов учета затрат на производство (20, 23, 29). В этом случае они будут участвовать в расчете полной фактической себестоимости произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) и остатков незавершенного производства;
2) предусматривается списывание ежемесячно управленческих расходов в полном объеме непосредственно в дебет счета 90 «Продажи».
Коммерческие расходы (счет 44) можно распределять между проданными и непроданными товарами. При этом распределению подлежат не все коммерческие расходы. Например, при осуществлении торговой деятельности распределению подлежат лишь транспортно-заготовительные расходы. Все остальные расходы, учтенные на счете 44, списываются ежемесячно на себестоимость проданных товаров (дебет счета 90).
Еще один вариант учета коммерческих расходов — списание их в полном объеме на себестоимость продаж (дебет счета 90), не распределяя между стоимостью проданных и непроданных товаров.
При заключении договора между поставщиком и покупателем определяются условия поставки продукции, в соответствии с которыми распределяются обязанности и состав расходов, связанных с доставкой продукции, эти расходы включаются в состав расходов на продажу (коммерческих расходов). Если стороны в договоре определили момент перехода прав собственности, то признание расходов по доставке зависит от этого условия. Передачей признаются вручение продукции приобретателю, сдача ее перевозчику для отправки приобретателю. При этом к передаче продукции приравнивается передача коносамента (товаросопроводительного документа). Факт передачи продукции продавцу напрямую, через посредника (через перевозчика) фиксируется товаросопроводительными документами. Место передачи продукции определяется условиями заключенного договора. Поэтому расходы, понесенные поставщиком до этого момента, будут включаться в состав коммерческих (расходов на продажу). В соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 коммерческие расходы могут включаться в себестоимость проданной продукции (товаров, выполненных работ, оказанных услуг) полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.
В ПБУ 10/99 «Расходы организации» в отличие от МСФО включено условие о том, что расход признается в учете, если заключен договор и есть соответствующие требования нормативных актов или обычаи делового оборота. То есть расход не может быть признан только на основании профессионального суждения организации об уменьшении экономических выгод и должен обязательно подтверждаться документально. В итоге появляются существенные расхождения в отчете о прибылях и убытках по МСФО и РСБУ.
Например, затраты по премированию работников. Премии по итогам года, как правило, утверждаются в середине следующего года. В российском бухгалтерском учете затраты отражаются после начисления премий, то есть в себестоимости следующего отчетного периода. Например, премии за 2007 г. попадут в расходы 2008 г.
Для целей МСФО бухгалтер должен оценить примерную сумму возможных премий (например, на основании опыта прошлых лет) и начислить данную сумму в отчетности за 2007 г. По факту начисления и выплаты (в 2008 г.) разница между фактической суммой и суммой бухгалтерской оценки отражается уже в отчете о прибылях и убытках за 2008 г., однако корректировка обычно незначительна.
Пример. Организация в ноябре 2009 г. заключила договор с аудиторской организацией на проведение независимого аудита своей отчетности. По условиям договора оказанные услуги должны быть оплачены до 20 марта 2010 г. Датой окончания работ считается дата представления аудиторского заключения, а именно 20 марта 2010 г.
Решение этого примера по МСФО: затраты, связанные с оказанием аудиторских услуг, отражаются в 2009 г. независимо от того, что акт подписан только 20 марта 2010 г.
Решение этого примера по РСБУ: затраты по договору с аудиторами являются для организации расходом по обычным видам деятельности. Такие расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место.
Следовательно, датой признания расходов в РСБУ будет дата подписания акта. То есть расходы, связанные с проведением в 2009 г. аудита отчетности за 2008 г., будут формировать финансовый результат 2009 г.
Кроме того, согласно МСФО расходы учитываются исходя из прямой взаимной увязки понесенных расходов и полученных доходов (принцип соответствия затрат и выручки). Однако некоторые затраты, например, которые относятся к коммерческим или управленческим затратам, по окончании отчетного периода всегда включаются в расходы.
В рекламных целях организации часто заказывают изготовление листовок, лифлетов, флайерсов. Финансовое ведомство затраты на изготовление листовок разрешило включить только в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации (Письмо от 26.11.2004 N 03-04-11/211). А вот стоимость лифлетов и флайерсов уменьшит налог на прибыль в полном объеме (Письмо Минфина России от 06.12.2006 N 03-03-04/2/254).
В бухгалтерском учете затраты на рекламу не нормируются и могут включаться в расходы полностью в том отчетном периоде, к которому они относятся, если это предусмотрено учетной политикой организации (п. п. 9, 20 ПБУ 10/99). На основании п. 2 ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
В п. 16 ПБУ 10/99 сказано, что расходы можно признать, если:
1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
2) сумма расхода может быть определена;
3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива).
В зависимости от формы рекламы и от того, кем она изготовлена (сторонней организацией или силами самой организации), к документам, подтверждающим произведенные расходы, могут быть отнесены:
1) договор на оказание рекламных услуг;
2) акт об оказании услуг;
3) акт приемки-передачи выполненных работ;
4) требование-накладная по форме N М-11, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а;
5) накладная на передачу товаров (или других материальных ценностей) для использования в рекламных целях.
Для обоснования и документального подтверждения можно утвердить маркетинговую политику организации и оформить организационно-распорядительные документы (приказы директора) на рекламные мероприятия. Подтвердить расходы помогут служебные записки, отчеты, в которых указано на необходимость заключения договора. Расходы на рекламу, связанные с оплатой сторонним организациям выполненных ими работ (предоставленных услуг), признаются на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо в последний день отчетного (налогового) периода.
Статьей 12 Закона N 38-ФЗ установлено, что рекламные материалы или их копии, в том числе все вносимые в них изменения, а также договоры на производство, размещение и распространение рекламы должны храниться в течение года со дня последнего распространения рекламы или со дня окончания сроков действия таких договоров, кроме документов, в отношении которых законодательством РФ установлено иное. Согласно ст. 17 Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организация должна хранить документы не менее пяти лет, а в соответствии с нормами налогового законодательства (пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ) — в течение четырех лет.
Порядок списания расходов, учтенных на счете 26 «Общехозяйственные расходы».
Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг; другие аналогичные по назначению управленческие расходы.
Общехозяйственные расходы отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, расчетов с другими организациями (лицами) и др.
Расходы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списываются, в частности, в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» (если вспомогательные производства производили изделия и работы и оказывали услуги на сторону), 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (если обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы и услуги на сторону).
Указанные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 90 «Продажи».
Организации, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность), используют счет 26 «Общехозяйственные расходы» для обобщения информации о расходах на ведение этой деятельности. Данные организации списывают суммы, накопленные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в дебет счета 90 «Продажи».
Аналитический учет по счету 26 «Общехозяйственные расходы» ведется по каждой статье соответствующих смет, месту возникновения затрат и др.
Счет 26 «Общехозяйственные расходы»
корреспондирует со счетами:
по дебету по кредиту
02 «Амортизация основных средств» 08 «Вложения во внеоборотные активы»
04 «Нематериальные активы» 10 «Материалы»
05 «Амортизация нематериальных 20 «Основное производство»
активов» 23 «Вспомогательные производства»
10 «Материалы» 28 «Брак в производстве»
16 «Отклонение в стоимости 29 «Обслуживающие производства и
материальных ценностей» хозяйства»
19 «Налог на добавленную стоимость 76 «Расчеты с разными дебиторами и
по приобретенным ценностям» кредиторами»
21 «Полуфабрикаты собственного 79 «Внутрихозяйственные расчеты»
производства» 86 «Целевое финансирование»
23 «Вспомогательные производства» 90 «Продажи»
29 «Обслуживающие производства и 97 «Расходы будущих периодов»
хозяйства» 99 «Прибыли и убытки»
43 «Готовая продукция»
60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»
68 «Расчеты по налогам и сборам»
69 «Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению»
70 «Расчеты с персоналом по оплате
труда»
71 «Расчеты с подотчетными лицами»
76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами»
79 «Внутрихозяйственные расчеты»
94 «Недостачи и потери от порчи
ценностей»
96 «Резервы предстоящих расходов»
97 «Расходы будущих периодов»
Пример. Как отражается в учете организации (строительного подрядчика и производителя стройматериалов) начисление авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2009 г. в отношении земельного участка, на котором находятся объекты недвижимости различного назначения, а также осуществляется реконструкция здания хозяйственным способом?
На земельном участке находятся объекты недвижимости производственного и общехозяйственного назначения, а также в 2009 г. начата реконструкция производственного здания хозяйственным способом. Сумма начисленного авансового платежа по земельному налогу составила 82 000 руб., 20% площади земельного участка занято строительной площадкой.
Согласно п. 1 ст. 65 Земельного кодекса РФ земельный налог является одной из форм платы за использование земли. Порядок расчета и уплаты земельного налога установлен гл. 31 «Земельный налог» Налогового кодекса РФ. Источник уплаты этого налога названной главой не определен.
В соответствии с п. 6 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно. И в общем случае земельный налог по земельному участку, на котором ведется реконструкция существующего объекта, включается в затраты на реконструкцию (строительство) (п. 4.78 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1).
Но в данном случае земельный участок используется не только под строительство, на нем находятся также объекты недвижимости общехозяйственного и производственного назначения. По правилам бухгалтерского учета расходы, возникающие в процессе управления организацией и обусловленные ее содержанием как единого финансово-имущественного комплекса, включаются в состав расходов организации по обычным видам деятельности в качестве общехозяйственных (управленческих) расходов и отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Этот подход в отношении земельного налога закреплен, например, в абз. 1, 8 п. 43.2 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792, п. 12 Приложения 3 ч. 1 к Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденных Приказом Минтопэнерго России от 17.11.1998 N 371, п. 21 Приложения 2 общей части Методических рекомендаций (Инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса, утв. Минэкономики России 16.07.1999, и др.
На счете 26 учитываются управленческие расходы. В состав управленческих могут быть включены следующие расходы (Инструкция по применению Плана счетов):
— административно-управленческие расходы;
— на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;
— амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;
— арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;
— расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг;
— налоги, уплачиваемые в целом по организации (налог на имущество, транспортный налог, земельный налог и т.п.);
— другие аналогичные по назначению расходы, возникающие в процессе управления организацией и обусловленные ее содержанием как единого финансово-имущественного комплекса.
Управленческие расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в соответствии с учетной политикой могут ежемесячно (п. п. 9, 20 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов):
1) списываться в качестве условно-постоянных в дебет счета 90 «Продажи, субсчет 90-2 «Себестоимость продаж»;
2) включаться в себестоимость продукции, работ, услуг (т.е. списываться в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»).
В отношении учета общехозяйственных расходов можно привести следующий пример.
Пример. Как отражаются в учете вновь созданной организации общехозяйственные расходы, относящиеся к периоду, когда организация осуществляет исключительно подготовительную деятельность (оформление документов по отводу (приобретению в собственность) земельных участков в целях будущего строительства основных средств производственного назначения) и не имеет выручки от продаж?
В соответствии с учетной политикой общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных списываются в дебет счета 90 «Продажи». Ежемесячная сумма общехозяйственных расходов (амортизация офисного помещения, заработная плата административно-управленческого персонала (АУП), начисленные на нее страховые взносы) составляет 300 000 руб.
Общехозяйственные расходы учитываются производственными организациями на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и в общем случае могут (если это установлено учетной политикой организации) ежемесячно списываться в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В рассматриваемой ситуации вновь созданная организация несет общехозяйственные расходы в периоде, когда производство продукции еще не начато.
Затраты, которые вновь созданная организация осуществляет в связи с началом своей производственной деятельности, в том числе понесенные в период подготовки к указанной деятельности общехозяйственные расходы, в бухгалтерском учете квалифицируются как затраты, связанные с освоением новых производств, которые отражаются на счете 97 «Расходы будущих периодов» с последующим их списанием (после начала производства и реализации продукции (работ, услуг)) на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в сроки и в порядке, установленные организацией (Инструкция по применению Плана счетов, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
В данном случае в процессе освоения производства организация осуществляет операции, связанные с приобретением земельных участков под будущее строительство.
Приобретаемые земельные участки будут учтены организацией в составе объектов основных средств (п. 4, абз. 2 п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). Соответственно, первоначальная стоимость приобретаемых земельных участков должна формироваться в порядке, установленном п. п. 7, 8 ПБУ 6/01.
Согласно п. 8 ПБУ 6/01 общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение, изготовление основных средств, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Поскольку в данном случае общехозяйственные расходы непосредственно с приобретением земельных участков не связаны, они, на наш взгляд, не должны формировать первоначальную стоимость приобретаемых земельных участков.
Соответственно, учтенные на счете 26 общехозяйственные расходы в данном случае полностью списываются с указанного счета в дебет счета 97.
Методы калькулирования. В организациях применяются разнообразные методы учета затрат и калькулирования, представляющие собой приемы нахождения и обработки информации о себестоимости продукции. Среди них можно выделить следующие.
1. Нормативный метод, при котором:
а) отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями;
б) обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования;
в) учитываются изменения норм затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий и их влияние на себестоимость продукции. Данный метод не зависит от факторов, влияющих на построение учета затрат на производство (организации производства, характера выпуска продукции, технологии ее изготовления), и может применяться в сочетании с другими методами. Развитием нормативного метода учета затрат является западная система «стандарт-кост».
2. Попередельный метод представляет собой совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой промежуточного продукта (полуфабриката), направляемого в другой цех на доработку, или же получением законченного готового продукта. Объектом учета затрат является отдельный передел. Попередельный метод означает локализацию затрат по переделам, поэтому он может существовать при наличии не менее двух переделов.
3. Попроцессный метод — это метод, при котором прямые и косвенные издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции, поэтому средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делением суммы всех издержек производства за месяц (в целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период.
4. Позаказный метод — это метод, при котором объектом калькулирования выступает отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его выполнения, независимо от длительности.
Пример. В организации торговли и общественного питания ООО «Радуга» используется позаказно-нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Объектом учета является конкретный заказ, а калькуляция изделия осуществляется на основе нормативов, устанавливаемых на каждый вид изделия на основании технологических карт, в которых рассчитаны потери при тепловой и холодной переработке продуктов.
Цена на продукцию в ООО «Радуга» в качестве прямых затрат включает только стоимость сырья, а остальные ее элементы (издержки и прибыль) отражаются в ее составе косвенно — через торговую наценку, которая учитывается на счете 42 «Торговая наценка».
В ООО «Радуга» продажная цена изделия исчисляется с помощью калькуляции. Калькулирование продажной цены происходит на основании нормативов, которые установлены сборниками рецептур.
Данные сборники являются нормативными документами, в них указаны расход сырья, выход полуфабрикатов и готовых блюд, приводится технология их приготовления. В сборнике даются нормы выхода готовых изделий с указанием массы отдельных компонентов (фарша, полуфабриката и т.д.), приводится и масса всего блюда в целом.
Продажные цены рассчитываются в калькуляционной карточке отдельно на каждое блюдо или изделие кухни.
Калькуляция продажных цен на каждое блюдо (изделие) кухни, в том числе гастрономию, реализуемую порциями, оформляется на карточках по типовой форме.
Калькуляционная карточка (форма N ОП-1) предназначена для определения продажной цены отдельно на каждое изделие кухни.
Перед составлением калькуляции необходимо знать: ассортимент выпускаемых блюд, который составляется заведующим производством и отражается в плане-меню (форма N ОП-2), нормы закладки сырья по сборнику рецептур, а также цены на продукты и сырье.
В калькуляционной карточке указываются:
а) порядковый номер калькуляционной карточки, показываемый дробью, где в числителе — порядковый номер калькуляционной карточки по регистрации, в знаменателе — номер блюда по прейскуранту постоянно действующих цен;
б) номер рецептуры, варианта (колонки) и название сборника, из которого взята рецептура;
в) наименование продуктов;
г) количество продуктов на 100 порций (блюд) или 10 кг (соуса, гарнира, фарша и т.д.), в килограммах по нормам закладки;
д) продажная цена 1 кг продукта (розничная цена плюс наценка);
е) продажная стоимость набора сырья на 100 порций;
ж) продажная цена 1 порции (после округления цен);
з) выход готовой продукции в граммах. При этом выход вторых блюд указывается без веса гарнира и соуса (выход соуса в блюдах, калькулируемых вместе с соусом, указывается отдельно).
Составление калькуляционного расчета (карточки) и определение продажной цены блюда производятся в следующем порядке:
— определяется ассортимент блюд (по плану-меню), на которые необходимо составить калькуляционный расчет;
— устанавливаются нормы вложения сырья на каждое отдельное блюдо (на основании сборника рецептур);
— определяются подлежащие включению в калькуляцию продажные цены на сырье;
— исчисляется стоимость сырьевого набора блюда (порции) путем умножения количества сырья каждого наименования на продажную цену и суммирования полученного результата (сырьевой набор конкретного блюда берется из сборника рецептур, в котором на каждое блюдо показываются следующие данные: наименование продуктов, из которых приготовляется блюдо (порция); норма вложения сырья по массе брутто; норма вложения по массе нетто; норма выхода — масса отдельной порции (блюда) в целом);
— устанавливается продажная цена одного блюда делением продажной стоимости сырьевого набора блюд (порций) на 100.