Сальдо субсчетов забалансового счета 001, на которых отражена стоимость основных средств, полученных по договору лизинга, отражаются по отдельной строке 911 «В том числе по лизингу».
Правоотношения сторон по договору финансовой аренды (лизинга) регулируются параграфом 6 «Финансовая аренда (лизинг)» гл. 34 «Аренда» Гражданского кодекса РФ и Федеральным законом от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)». В соответствии со ст. 2 указанного Закона по договору лизинга арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество (предмет лизинга) у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.
Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя и учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению (п. 1 ст. 11, п. 1 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ).
Согласно п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15, и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, если по условиям договора лизинга до истечения срока договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, его стоимость учитывается у лизингополучателя на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, предусмотренной договором лизинга.
Лизинговые платежи в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н, являются расходами по обычным видам деятельности. Начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей за отчетный период в рассматриваемой ситуации отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», например субсчет 76-6 «Задолженность по лизинговым платежам», в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» (п. 9 Указаний, Инструкция по применению Плана счетов). Погашение задолженности по лизинговым платежам отражается по дебету счета 76, субсчет 76-6, в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».
Сумма НДС по лизинговым платежам отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции со счетом 76, субсчет 76-6. Указанную сумму НДС организация вправе принять к вычету на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ на основании счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога лизингодателю.
В соответствии с п. 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ амортизационные отчисления по лизинговому имуществу производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится это имущество, в данном случае — лизингодатель.
При выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001. Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация собственных основных средств».
Пример. Организация «ЛП» в апреле 2008 г. получила по договору лизинга от организации «ЛД» автобус. Срок действия договора лизинга — 12 месяцев. Ежемесячные платежи по договору лизинга — 82 600 руб., в том числе НДС — 12 600 руб. В эту стоимость входит часть выкупной стоимости автобуса — 76 700 руб., в том числе НДС — 11 700 руб.
Учитывая разъяснения Минфина России, организация принимала в качестве налоговых расходов только 5000 руб. (82 600 руб. — 12 600 руб. — (76 700 руб. — 11 700 руб.)).
Метод начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете — линейный. Амортизационная группа — четвертая. Срок полезного использования — 61 месяц. Срок полезного использования уменьшается на время эксплуатации объекта в течение договора лизинга — 12 месяцев (п. 12 ст. 259 НК РФ). Автобус будет полностью самортизирован в течение 49 месяцев (61 мес. — 12 мес.).
Выкупная стоимость автобуса составит (76 700 руб. — 11 700 руб.) x 12 мес. = 780 000 руб. Эта сумма будет отражена на счете 01 «Основные средства» по окончании договора лизинга, то есть в марте 2009 г. Амортизация автобуса будет начата в апреле 2009 г.
Ежемесячная сумма амортизации выкупной стоимости будет составлять 780 000 руб. / 49 мес. = 15 918 руб.
Бухгалтерские записи, отражающие ситуацию, рассматриваемую в примере, представлены в табл. 2.149.
Таблица 2.149
Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру
| Содержание операций | Корреспонденция счетов | Сумма, руб. | |
| Дебет | Кредит | ||
| Учтен автобус, полученный в
лизинг [(82 600 — 12 600) x 12 мес.] |
001 | 840 000 | |
| Ежемесячно с апреля 2008 г. по март 2009 г. | |||
| Начислен ежемесячный
лизинговый платеж (82 600 — 12 600) |
20 | 76 | 70 000 |
| НДС от суммы ежемесячного
лизингового платежа |
19 | 76 | 12 600 |
| Принят к вычету НДС по
лизинговому платежу |
68-НДС | 19 | 12 600 |
| Начислен отложенный
налоговый актив от суммы выкупной стоимости автобуса [(76 700 — 11 700) x 24%] |
09 | 68-ТНП | 15 600 |
| Перечислен лизинговый
платеж |
76 | 51 | 82 600 |
| Март 2009 г. | |||
| Объект снят с забалансового
учета |
001 | 840 000 | |
| Объект принят на учет | 01 | 02 | 840 000 |
| С апреля 2009 г. в течение 49 месяцев | |||
| Списан отложенный налоговый
актив ((15 600 x 12 мес.) / 49 мес. или (76 700 — 11 700) x 12 мес. / 49 мес. x 24%) |
68-ТНП | 09 | 3 820 |
На практике организации, руководствуясь стремлением минимизировать налоговые платежи, снижают выкупную стоимость в договоре до 1 руб., а другие списывают всю стоимость лизинговых платежей в налоговом учете, принимают объект на учет по «нулевой» стоимости. Однако при проверке заниженная выкупная цена может быть признана не соответствующей рыночному уровню и будет пересчитана в соответствии со ст. 40 НК РФ. Уклонение от упоминания в договоре лизинга выкупной цены приведет к тому, что выкупная цена будет признана равной всей сумме лизинговых платежей.