Большаябиблиотека

Семенихин В.В. «Командировочные и представительские расходы» Предмет «Бухгалтерский учет»

5.6. Расходы на проживание

Работник, находясь в служебной командировке, вынужден нести расходы на оплату услуг жилья. Указанные расходы возмещаются работодателем на основании авансового отчета и документов, подтверждающих произведенные расходы. В данном разделе рассмотрим перечень документов, необходимых для подтверждения расходов на проживание, а также порядок налогового учета по этим документам.

В силу ст. 168 ТК РФ работодатель обязан возместить командированному лицу расходы, связанные со служебной поездкой, в том числе и расходы по найму жилья.

Порядок и размеры возмещения командировочных расходов определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

Напомним, что особенности направления работников в служебные командировки определены одноименным Положением N 749, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 13 октября 2008 г. N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки" (далее - Положение N 749).

В соответствии с Положением N 749 в порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом, работодатель обязан возместить работнику:

- расходы по бронированию и найму жилого помещения на территории Российской Федерации (кроме тех случаев, когда им предоставляется бесплатное жилое помещение);

- расходы по найму жилого помещения, подтвержденные соответствующими документами, в случае вынужденной остановки в пути;

- расходы по найму жилого помещения при направлении работников в командировки на территории иностранных государств, подтвержденные соответствующими документами (п. п. 13, 14, 21 Положения N 749).

Для возмещения расходов перед отъездом в командировку работнику под отчет выдаются денежные средства.

Поэтому, вернувшись из командировки, работник обязан вместе с отчетом об израсходованных суммах (авансовый отчет) представить документы, подтверждающие командировочные расходы.

До 1 декабря 2008 г. подтверждающими документами по расходам на проживание в гостинице чаще всего выступал счет из гостиницы, заполненный по формам N 3-Г или N 3-Гм, утвержденным Приказом Минфина России от 13 декабря 1993 г. N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности".

Этот документ признавался бланком строгой отчетности, поэтому чек ККТ при условии его выдачи не был обязательным. На это указывает и Письмо МНС России от 23 апреля 2004 г. N 02-5-10/29 "О порядке учета расходов на проживание командированных работников в гостиницах". Счета, составленные на бланках строгой отчетности, в полном объеме могли подтверждать факт оплаты стоимости гостиничных услуг. Согласны с такой позицией и суды, на что указывает Постановление ФАС Московского округа от 5 мая 2008 г. N КА-А40/3517-08 по делу N А40-39040/07-112-234, Постановление ФАС Московского округа от 27 сентября 2007 г., 2 октября 2007 г. N КА-А40/9966-07 по делу N А40-78410/06-76-497 и др.

Однако с 1 декабря 2008 г. применять формы счета N 3-Г или N 3-Гм не следует, так как срок их действия истек. На это указано в п. 2 Постановления Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 "О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники" (далее - Постановление N 359).

Обратите внимание! Специалисты Минфина России в своем Информационном письме от 22.08.2008 указали, что сейчас (если иное не предусмотрено п. п. 5 и 6 Положения N 359) фирмы и коммерсанты, оказывающие услуги населению, вправе использовать самостоятельно разработанные формы бланков строгой отчетности, в которых в обязательном порядке должны содержаться реквизиты, установленные п. 3 Положения N 359. Утверждение формы такого документа уполномоченными федеральными органами исполнительной власти не требуется.

Таким образом, сейчас гостиничные хозяйства вправе самостоятельно разработать форму бланка, которую они намерены применять в своей деятельности, и закрепить ее использование в учетной политике компании.

В счете гостиницы должны быть указаны время проживания командированного, стоимость проживания в день и за весь период, а также стоять отметка об оплате услуг гостиницы. Счет должен быть подписан уполномоченными лицами и заверен печатью.

Документ, выдаваемый в зарубежном отеле, подтверждающий расходы на проживание, необходимо построчно перевести на русский язык, таково требование п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации".

Если работник решил снять частное жилье, то основанием для такого проживания и подтверждением произведенных расходов будет являться договор найма жилого помещения, заключенный на основании ст. 671 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) и ст. 30 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ). Кроме того, подтвердить расходы на проживание можно и договором поднайма жилого помещения, заключенным на основании ст. 685 ГК РФ и ст. 76 ЖК РФ. При этом к договору найма (договору поднайма) необходимо приложить расписку наймодателя о получении платы.

В случае поиска квартиры через риелтора документами, подтверждающими расходы, будут являться договор с риелторским агентством, квитанция к приходному кассовому ордеру или чек ККТ, свидетельствующие об оплате услуги агентства.

Документы, подтверждающие расходы на жилье, нужны не только для списания с командированного лица подотчетных сумм, но и для налогообложения расходов на жилье.

Согласно п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) освобождаются от обложения НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

На основании абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ при оплате работодателем работнику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, не подлежащий налогообложению, включаются расходы по найму жилого помещения.

Однако все ли расходы по жилью могут освобождаться от обложения НДФЛ?

Ведь довольно часто в счетах, выставленных гостиницами, отдельной строкой выделяются платежи за проживание, телевизор, холодильник и так далее. Поэтому нередко возникает вопрос, нужно ли такие суммы включать в налоговую базу командированного работника и удерживать с них НДФЛ. Ответ на этот вопрос можно найти в Постановлении ФАС Уральского округа от 22 марта 2007 г. N Ф09-1880/07-С2 по делу N А47-623/06, где суд указал, что предельного перечня расходов, входящих в командировочные, в ст. 217 НК РФ не содержится. В счетах, выставленных гостиницами, выделяются платежи за услуги, необходимость которых вызвана проживанием в гостинице и не зависит от волеизъявления физического лица, а сами услуги являются стандартным набором обстановки жилого помещения гостиницы, поэтому у налогового органа отсутствуют основания для привлечения организации к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ. В ст. 123 НК РФ установлено, что за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, взыскивается штраф в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Что касается налогообложения налогом на прибыль, то согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на наем жилого помещения. По этой статье расходов также подлежат возмещению расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах. Исключением являются расходы:

- на обслуживание в барах и ресторанах;

- на обслуживание в номере;

- за пользование рекреационно-оздоровительными объектами.

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Таким образом, при условии документального подтверждения затраты по найму жилого помещения при направлении работников в служебные командировки могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полном объеме (Письмо Минфина России от 30 мая 2008 г. N 03-03-06/1/340).

Если организация покупает квартиру в другом городе для проживания в ней командированных работников, то расходы по содержанию такой квартиры, на основании документов, косвенно подтверждающих факт пребывания в ней данных работников во время командировки (командировочного удостоверения, проездных документов до места командировки и другое), могут быть отнесены к признаваемым при налогообложении прибыли. При этом, как сказано в Письме Минфина России от 20 июня 2006 г. N 03-03-04/1/533, такие расходы принимаются к налоговому учету в той доле, в которой квартира использовалась для проживания в ней командированных работников. Расходы по содержанию квартиры за то время, что квартира пустовала, не могут быть признаны в целях налогообложения прибыли.

Имейте в виду, что расходы на оплату услуг по организации командировок, в частности выбор и бронирование мест в гостинице, авиабилетов и тому подобное, Минфин России не признает командировочными расходами, о чем свидетельствует Письмо Минфина России от 21 декабря 2007 г. N 03-03-06/1/884.

Однако эти расходы могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, при условии их экономической обоснованности и надлежащего документального подтверждения.

Если организация является плательщиком налога на добавленную стоимость (далее - НДС), то она может принять к вычету суммы налога, уплаченные по расходам на командировки, принимаемые при исчислении налога на прибыль организации (п. 7 ст. 171 НК РФ). К перечню командировочных расходов, по которым налогоплательщик имеет право применить вычет, относятся и расходы по найму жилого помещения.

Однако суммы "входного" НДС могут быть приняты к вычету:

если на услуги гостиницы имеется счет-фактура с выделенной суммой налога, что вытекает из Письма Минфина России от 22 мая 2007 г. N 03-03-06/1/279;

имеется счет, отвечающий всем требованиям бланка строгой отчетности, с выделенной суммой налога, аналогичное мнение содержится в Постановлении ФАС Уральского округа от 15 апреля 2008 г. N Ф09-2237/08-С2 по делу N А47-3341/07.

Если документы по услугам гостиниц оформляются в произвольной форме, то, как утверждается в Письме Минфина России от 24 апреля 2007 г. N 03-07-11/126, они не могут служить основанием для вычета НДС.

В части налогообложения ЕСН отметим, что согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе возмещение командировочных расходов).

При оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению такие расходы, как расходы по найму жилого помещения.

При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Если организация заключила договор с агентством по недвижимости на оказание услуг по подбору жилого помещения, то затраты по заключению такого договора, а также размер ежемесячной арендной платы по договору аренды жилого помещения с собственником - физическим лицом не признаются объектами налогообложения ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 18 января 2007 г. N 21-11/003922@).