1.2.1. Взаимосвязь налогового и бухгалтерского учета
Как следует из ст. 313 НК РФ, под налоговым учетом надлежит понимать систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом.
Формально бухгалтерский и налоговый учет разнятся, однако за «традиционным» бухучетом закреплена функция, которая обеспечивает взаимосвязь этих двух видов учетной деятельности. Данная функция сводится к своевременному формированию достоверной и полной информации о налогооблагаемых показателях, которая может быть подтверждена в ходе аудиторской проверки по первичным документам, регистрам и финансовой отчетности. Следовательно, несмотря на разницу в целях бухгалтерского и налогового учетов, можно говорить о наличии у них общей методологической базы: учетные техника, приемы и методы едины для обоих видов учетной деятельности. И бухучет выступает по отношению к учету налоговому в качестве источника данных, необходимых для правильного исчисления налога. Между тем непосредственно учет базы налогообложения, процедура исчисления суммы налога к уплате и регистрация уплаты данной суммы относятся к сфере ведения налогового учета.
(Подробнее о налогооблагаемых показателях — их свойствах, учете и классификации — речь пойдет в п. 2.2 настоящего пособия.)
Учет базы налогообложения предполагает применение двух основных методов бухгалтерского учета. Во-первых, возможно учитывать средства в момент получения и выплаты, когда доходом объявляются все суммы, действительно полученные налогоплательщиком в конкретном периоде, а расходами — реально выплаченные суммы соответственно за тот же период. Данный метод принято называть кассовым. Иначе он называется методом присвоения, так как его сущность сводится к учету только тех денежных сумм либо иных ценности, которые присвоены налогоплательщиком в определенной юридической форме: получены в кассе наличными, переданы в собственность посредством оформления определенных документов и т.д. Можно сказать и так, что содержание данного метода сводится к требованию не признавать прирост стоимости имущества доходом до того момента, пока этот прирост не объективирован тем или иным образом.
Наряду с кассовым практикуется накопительный метод, называемый также методом чистого дохода. Для данного метода характерно требование учитывать момент, когда имеет место возникновение имущественных прав и обязательств вне зависимости от реального поступления средств. Следовательно, при накопительном методе доходом признаются все суммы, право на получение которых возникло у налогоплательщика в рассматриваемом налоговом периоде вне зависимости от того, получены ли эти доходы в действительности, либо же их фактическое получение в соответствии с условиями сделки еще только ожидается в будущем. В целях определения произведенных затрат находится сумма имущественных обязательств, возникших в отчетном периоде, независимо от фактических выплат. Подробнее об этих методах речь пойдет ниже, в гл. 6 настоящего пособия.
В отношении разных налогов могут применяться разные методы учета, установленные законодательно. В частности, при исчислении налоговой базы по налогу на имущество физических лиц недопустимо применять накопительный метод, но только кассовый.
Задание N 3. Найдите корректную формулировку:
а) Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены все элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.
б) Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены все элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога, а также, в необходимых случаях, налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.
в) Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.
г) Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога, а также, в необходимых случаях, налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.
1.2.2. План счетов для налогового учета
Сродство бухгалтерского и налогового учета обусловлено в первую очередь частичным единством метода, поскольку оба вида счетоводства опираются на двойную запись и корреспонденцию счетов. Впрочем, для налогового учета двойная проводка и корреспондирующие счета не являются главным инструментом работы, поэтому в нормах налогового права невозможно встретить требование вести учет именно таким образом. Диографический принцип и проистекающие из него уравнения баланса обретают смысл лишь в ходе проведения налоговых проверок.
Однако сказанное не значит, что исчисление налоговой базы может осуществляться произвольно, вне традиций счетоводства. Как раз напротив: План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий пригоден в равной степени и для использования в целях нахождения показателей налогообложения и исчисления налогов. Вот почему можно наблюдать, в частности, что информация о названных выше налогооблагаемых показателях формируется на счетах [7, с. 18 (с изм.)]:
— 01, 02, 03 — остаточная стоимость основных средств;
— 01, 08 — мощность транспортных средств;
— 10, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 44 — потребление ресурсов;
— 10, 16, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 97 — затраты, обобщаемые в расходы на счетах 90 и 91;
— 70, 73, 75 — доходы физических лиц;
— 90, 91 — реализация;
— 83, 90, 91, 99 — доходы фирмы;
— 99, 84, 09, 77 — прибыль (убыток).
Два вида учета не могут оставаться в условиях конкуренции, вот почему специалисты в области счетоведения пытаются найти приемлемые формы взаимодействий между учетом налоговым и бухгалтерским. На сегодняшний день существуют три вида (варианта) таких взаимодействий, различаемые по степени интенсивности: вариант с минимальной интенсивностью, со средней и с максимальной.
Варианту с минимальной интенсивностью соответствует параллельное и почти полностью независимое ведение обоих видов учета. Последние перекрываются лишь на уровне данных из первичной учетной документации. В структуре компании создается обособленное счетоводческое подразделение, занятое исключительно исчислением и уплатой налогов. Главная цель редких контактов налогового отдела с бухгалтерией сводится к получению сведений, необходимых для исчисления налога на прибыль (то есть данных об условных расходах и/или условных доходах). Поскольку налоговый отдел пользуется собственными регистрами, то их число весьма велико, в силу чего и трудоемкость ведения налогового учета тоже стремится к максимуму.
Обратим внимание на это примечательное свойство обработки налоговой информации: когда взаимодействие между двумя видами учета стремится к минимуму, трудоемкость работ по ведению налогового учета стремится к максимуму. Теоретической ценности оно, наверное, не имеет, однако обязательно должно приниматься к вниманию при практической организации бухгалтерской службы на предприятии.
Второй вариант взаимодействия бухгалтерского и налогового учета предполагает применение метода корректировок. Суть этого метода сводится к тому, что аналитический бухгалтерский учет ведется таким образом, чтобы оказалось возможным учитывать те отклонения, которые неизбежно возникают при обобщении информации в регистрах вследствие различий между требованиями налогового и бухгалтерского учета. Создавать отдельные налоговые регистры не обязательно, хотя в ряде случаев рекомендуется. Но даже если следовать рекомендациям, то число регистров все равно окажется невелико, а это означает снижение трудоемкости обработки информации по налоговым обязательствам.
Третий вариант взаимодействия предполагает максимальное сближение налогового и бухгалтерского учета, когда налоговые регистры не нужны в принципе, что означает минимизацию трудовых, временных и финансовых затрат на обработку данных по налоговым обязательствам. В этом случае финансовый учет компании ориентирован более на нужды налогообложения. Сказанное означает выбор из методологической основы бухучета тех подходов, которые заведомо обеспечивают полное или почти полное совпадение результатов обработки первичной документации.
Выбранная методология закрепляется учетной политикой организации. При этом учетная политика в целях налогообложения формируется на тех же принципах, что и в целях бухгалтерского учета (указаны в ПБУ 1/98), что служит дополнительным доказательством преемственности, существующей между бухучетом и налоговым учетом.
Задание N 4. Найдите корректную формулировку:
а) Учетной политикой для целей налогообложения называется выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых законодательством о бухгалтерском и налоговом учете способов (методов) определения доходов и/или расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
б) Учетной политикой для целей налогообложения называется выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых законодательством о бухгалтерском учете способов (методов) определения доходов и/или расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
в) Учетной политикой для целей налогообложения называется выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и/или расходов, возникающих в ходе финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также их признания, оценки и распределения.
г) Учетной политикой для целей налогообложения называется выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и/или расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.